Повернення орендодавцю поліпшеного майна: які наслідки для неприбуткової організації?

В першу чергу розглянемо поліпшення орендованого майна в розрізі цивільного законодавства. Зокрема, у п. 1 – 3 ст. 778 ЦКУ визначено таке:

• наймач може поліпшити річ, яка є предметом договору найму, лише за згодою наймодавця (в даному випадку таку згоду надано);
• якщо поліпшення може бути відокремлено від речі без її пошкодження, наймач має право на їх вилучення (доцільність вилучення встановленого пандусу доволі сумнівна, тому вважаємо, що таке поліпшення змінює конструкцію будівлі і не може бути вилученим);
• якщо поліпшення речі зроблено за згодою наймодавця, наймач має право на відшкодування вартості необхідних витрат або на зарахування їх вартості до рахунку плати за користування річчю.

Щодо останнього пункту, то хочемо звернути увагу, що право наймача не зобов’язує орендодавця в обов’язковому порядку компенсувати вартість таких витрат – це питання вирішується сторонами договору за їх згодою.

При цьому, у разі, якщо орендодавцем передбачено таку компенсація, то повернення майна з поліпшенням розглядається для орендаря як продаж необоротного активу, а у разі, якщо таку компенсацію не передбачено – як безоплатну передачу.

Відповідно до цього у орендаря можуть виникнути різні і, зокрема, не дуже приємні, наслідки.

Зверніть увагу, що вартість поліпшення повинно бути обов’язково зазначено у акті приймання-передачі на повернення орендованої будівлі орендодавцю.

Бухоблік

При передачі об’єкта поліпшень у орендаря в бухобліку виникнуть проведення аналогічні, як і при продажу об’єкта необоротних активів (або як і при його безоплатній передачі, якщо компенсацію не передбачено):

• Дт 132 Кт 117 – списується сума нарахованої амортизації;
• Дт 286 Кт 117 – об’єкт переводиться до необоротних активів утримуваних для продажу;
• Дт 377 Кт 712 – відображається дохід у сумі компенсації орендодавця (якщо компенсацію не передбачено, дохід відповідно не виникає);
• Дт 943 Кт 286 – списується залишкова вартість пандусу.

Якщо за домовленістю з орендодавцем вартість пандусу зараховується до рахунку сплати вартості послуг з оренди, то така операція в обліку відображається як взаємозалік заборгованостей записом Дт 685 Кт 377 у сумі встановленого розміру компенсації.

ПДВ

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пп. 188.1 ПКУ). При цьому база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижчою за балансову (залишкову) вартість за даними бухобліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (абз. 2 пп. 188.1 ПКУ).

Отже, платник податку за операцією з продажу такого активу нараховує ПЗ з ПДВ виходячи з договірної вартості, але не менше за залишкову вартість такого активу.

Відповідно до пп. 187.1 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

• дата зарахування коштів від орендодавця на банківський рахунок платника податку як оплата (або дата зарахування такої вартості в рахунок оренди);
• дата відвантаження товарів (у даному випадку такою датою є дата повернення орендодавцю будівлі з відповідним поліпшенням).

При цьому, ПЗ з ПДВ виникнуть у орендаря і в тому випадку, якщо орендодавець не буде компенсувати вартість пандусу (у сумі залишкової вартості такого активу). Проте в такому випадку, як роз’яснюють податківці у ІПК від 30.01.2018 р. №352/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, податкові накладні орендарем при поверненні орендованого майна складатимуться як при його безоплатній передачі. Тобто на цю операцію слід буде скласти дві податкові накладні:

• одну - за нульовою ціною на орендодавця (якщо він є платником ПДВ) або на неплатника ПДВ;
• іншу - на себе (з типом "15") на суму перевищення вартості такого поліпшення на момент передачі його орендодавцю (тобто з урахуванням амортизації) над нульовою ціною.

Статус неприбутковості

Відповідно до пп. 133.4.2 ПКУ доходи (прибутки) неприбуткової організації використовуються виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами.

Тож у разі, якщо компенсацію за таке поліпшення від орендодавця не передбачено (відповідно має місце безоплатна передача необоротного активу), то існує великий ризик, що податківцями це буде розцінено як використання доходів неприбуткової організації не для реалізації мети та напрямів діяльності. 

Отже, така організація може втратити статус неприбуткової організації та зобов’язана подати у строк, визначений для місячного податкового (звітного) періоду, звіт про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за період з початку року (або з початку визнання організації неприбутковою в установленому порядку, якщо таке визнання відбулося пізніше) по останній день місяця, в якому вчинено таке порушення, та зазначити і сплатити суму самостійно нарахованого податкового зобов’язання з податку на прибуток. Податкове зобов’язання розраховується виходячи із суми операції (операцій) нецільового використання активів. 

Така неприбуткова організація виключається контролюючим органом з Реєстру неприбуткових установ та організацій та вважається платником податку на прибуток для цілей оподаткування з першого дня місяця, наступного за місяцем, у якому вчинено таке порушення.

А ось у разі, якщо орендодавцем буде надано компенсацію за орендаря за встановлення такого пандусу, то така операція, як було зазначено вище, буде розглядатися як продаж нематеріального активу. Така операція для неприбутківців не заборонена за умови, що отримані доходи будуть використані для реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами.