Нарахування відпускних працівнику за кілька років: чи можливо врахувати у звітному періоді 2017 року?

Порядок коригування фінрезультату для цілей оподаткування на суми забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат регламентовано п. 139.1 ПКУ. Але норми цього пункту не поширюються на забезпечення (резерву) витрат на оплату відпусток працівникам, інших виплат, пов’язаних з оплатою праці, та витрат на сплату ЄСВ, що нараховується на такі виплати. Отже, витрати на створення такого резерву всіма платниками податку на прибуток враховуються при визначенні об'єкта оподаткування за правилами бухобліку. Але що буде, якщо резерв не створюється?

Формування забезпечення невикористаних відпусток – це вимога національних та міжнародних стандартів бухобліку. Мінфін у листі від 09.06.2006 р. №31-34000-20-25/12321 висловив, що формування резерву відпусток носить імперативний характер (тобто є обов’язковим для виконання).

Отже, ненарахування резерву відпусток розцінюється як ведення бухобліку з порушенням встановленого порядку. Штраф за таке порушення передбачено ст. 164-2 КУпАП: від 8 до 15 нмдг, тобто від 136 до 340 грн. Накладається штраф органами Держфінконтролю на  керівників та інших службових осіб підконтрольних установ, перелічених у ст. 2 Закону №2939-XII. Всім іншим цей штраф не загрожує, але можуть виникнути проблеми через неправильне формування фінрезультату для цілей оподаткування.

Суми створених забезпечень на оплату відпусток включаються до складу витрат (п. 13 П(С)БО 11). Створення резерву відпусток забезпечує дотримання принципу обачності, який передбачає застосування в бухобліку методів оцінки, які запобігають заниження зобов’язань і витрат,  завищення активів і доходів підприємства (ст. 4 Закону про бухоблік). Забезпечення створюються тільки для оплати щорічних (основної і додаткових) відпусток та додаткових відпусток на дітей, які обов’язково надаються працівникам. Для інших видів відпусток (творчі, на навчання і т.п.) резерв не створюється, тому що заздалегідь не відомо, чи виникне підстава для їх надання і чи буде взагалі надана така відпустка.

За рахунок резерву нараховуються:

• Оплата щорічних (основної та додаткових) відпусток, а також додаткових відпусток на дітей;
•  Компенсація за невикористану відпустку;
• ЄСВ на суми зазначених вище відпускних і компенсацій.

Оплата відпусток та ЄСВ на неї, що не покривається резервом, нараховується за рахунок витрат того звітного періоду, в якому така оплата була нарахована.

Включення до витрат 2017 року всієї фактичної суми нарахованих відпускних за 2013 – 2016 рр. призведе до завищення витрат в бухобліку, і як наслідок – до заниження фінрезультату до оподаткування, але лише в частині відпускних за 2015 – 2016 рр. З огляду на це слід нарахувати резерв відпускних за 2015 – 2016 роки та внести зміни у фінансову та податкову звітність за ці періоди. 

Що стосується суми відпускних за 2013 -2014 рр., то за цей період у податковому обліку відпускні включалися до витрат лише за фактом їх виплати. Тому слід зважати на п. 24 підрозділу 4 розділу XX ПКУ, згідно з яким до складу витрат включаються витрати на оплату відпусток працівникам та інші виплати, пов’язані з оплатою праці, які відшкодовані після 1 січня 2015 року за рахунок резервів та забезпечень, сформованих до 1 січня 2015 року відповідно до НП(С)БО або МСФЗ, у випадку, якщо такі витрати не були враховані при визначенні об’єкта оподаткування до 1 січня 2015 року.

Навіть якщо резерв відпусток в 2013-2014 рр. не створювався, це не вплине на застосування цієї норми – відпускні за ці роки можна буде включити до податкових витрат, тобто зменшити фінрезультат до оподаткування 2017 року.

А от відпускні за 2015 та 2016 роки для цілей оподаткування треба було включити до витрат цих років через створення резерву, тому ми й дали рекомендації щодо внесення змін до фінансової та податкової звітності за ці роки.

Якщо ж резерв не створювати, а включити всю суму відпускних за 2013 – 2016 рр. до фінрезультату за звітні періоди 2017 року, то це можна буде розцінити як завищення витрат 2017 року  в частині відпускних за 2015 та 2016 роки, які потрібно було включити до витрат 2015 та 2016 років у складі резерву відпусток, який мав бути нарахований у цих періодах.