Перехід права власності на товар та його перевезення постачальником: коли виникають ПЗ з ПДВ?

Запитання:

Умови договору купівлі-продажу: продавець зобов'язується передати у власність покупцеві товар згідно з додатками до цього Договору, а покупець зобов’язується прийняти вказаний товар та сплатити за нього ціну, визначену в додатках до цього Договору.

Перехід права власності на кожну партію товару від продавця до покупця, а також подальших ризиків втрати, пошкодження чи псування товару, відбувається після отримання покупцем даного товару, що наступає після підписання відповідної видаткової накладної представниками сторін і надання представникові продавця довіреності на отримання товару. Покупець не може використовувати товар до передачі продавцю довіреності на отримання товару, оформленої належним чином.довіреності на отримання товару.

Відповідно додатку до договору продавець передає товар на умовах CPT склад (м.Херсон (згідно з Інкотермс 2010 р.). Перехід права власності на товар відбувається після підписання видаткової накладної представниками сторін. На виконання умов договору постачальник власним транспортом перевіз вантаж на склад, зазначений у договорі, у період з 23.10.2018 по 27.10.2018 рр. Договір перевалки зерна укладений між покупцем та складом. Товар фактично було завезено на адресу покупця, картка складського зберігання зерна не оформлювалася. Попередньої оплати за товар не було. Видаткову накладну та ПН складено на загальний обсяг завезеного товару на склад (за вагою зважування на складі розвантаження) 11.01.2019 року. Коли виникають ПЗ з ПДВ у постачальника при таких умовах?

Відповідь:

Насамперед визначимося з виконанням умов договору постачальником.

Момент виконання обов'язку продавця передати товар визначено в ст. 664 ЦКУ, відповідно до якої такий обов'язок вважається виконаним у момент:

• вручення товару покупцю, якщо договором встановлений обов'язок продавця доставити товар;
• надання товару в розпорядження покупця, якщо товар має бути передано покупцю за місцезнаходженням товару.

Договором купівлі-продажу може бути встановлено інший момент виконання продавцем обов'язку передати товар. Якщо з договору купівлі-продажу не випливає обов'язок продавця доставити товар або передати товар у його місцезнаходженні, обов'язок продавця передати товар покупцю вважається виконаним у момент здачі товару перевізнику або організації зв'язку для доставки покупцю.

Момент передання ризиків за Інкотермс 2010

В Інкотермс 2010 термін «CPT» (Carriage Paid To (...named place of destination) фрахт/перевезення оплачені до (... назва місця призначення) «фрахт/перевезення оплачено до» означає, що продавець доставить товар названому їм перевізнику.

Крім цього, продавець зобов'язаний оплатити витрати, пов'язані з перевезенням товару до названого пункту призначення. Це означає, що покупець бере на себе всі ризики втрати чи пошкодження товару, як і інші витрати після передачі товару перевізнику. За умовами терміну СРТ на продавця покладається обов'язок з митного очищення товару для експорту. Даний термін може застосовуватися під час перевезення товару будь-яким видом транспорту, включаючи змішані перевезення.

При створенні терміну «CPT» продавець виконує свій обов'язок з поставки, коли він передає товар перевізнику, а не коли товар досяг місця призначення. Термін «CPT»  містить два критичних пункти, оскільки ризик та витрати переходять в двох різних місцях. Сторонам бажано більш чітко визначити в договорі місце поставки товару, у якому переходить ризик на покупця, та найменування місця призначення, до якого продавець зобов'язаний укласти договір перевезення.

Виходячи з викладеного, право власності на товар на умовах постачання, зазначених в договорі, переходить до покупця після передання такого товару перевізнику, незважаючи на те, що функції перевізника виконує постачальник товару. Тому видаткові накладні постачальник повинен був надати покупцю в момент завантаження товару до перевезення.

Документальне оформлення вибуття товару

Господарська операція в абз. 5 ч. 1 ст. 1 Закону про бухоблік визначена як дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Документ, який містить відомості про господарську операцію, в абз. 5 ч. 1 ст. 1 Закону про бухоблік, визначено первинним документом. У разі оформлення первинних документів за відсутності господарської операції такі дії є безтоварною операцією.

Нагадаємо, що бухоблік та фінзвітність ґрунтуються на принципах, наведених в ст. 4 Закону про бухоблік, зокрема:

• повне висвітлення – фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі;
• превалювання сутності над формою – операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Підставою для бухобліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч. 1 ст. 9 Закону про бухоблік).

Документальне оформлення операцій руху запасів наведено в розд. 3 Методичних рекомендацій №2.

Відповідно до п. 3.14 Методичних рекомендацій №2 вибуття запасів для реалізації (крім товарів в роздрібній торгівлі) оформлюється товарно-транспортною накладною або накладною-вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів, яку виписує уповноважена особа на основі господарського договору, дозволу керівника або іншої уповноваженої особи.

У п. 3.16 Методичних рекомендацій №2 зазначено, що приймання та здавання первинних документів на підприємстві може оформлюватися реєстром (форма №М-13, затверджена наказом Мінстату №193) або іншою формою. Реєстр складається матеріально відповідальною особою та здається разом з первинними документами та необхідними додатками до бухгалтерської служби підприємства або іншої служби, в якій здійснюється обробка первинних документів.

Працівники підприємства створюють та подають первинні документи, якими оформлюються господарські операції за їх участю, за графіком документообороту. Кожному виконавцю видається витяг із графіку, у якому наводяться перелік первинних документів, що відносяться до функціональних обов'язків виконавця, терміни їх подання та підрозділи підприємства, до яких передаються ці документи. Первинні документи поточного місяця, що пройшли обробку і внесені до відповідного облікового регістру, комплектуються в хронологічному порядку, нумеруються, переплітаються і передаються до архіву.

Отже, у разі не оформлення первинними документами вибуття товару зі складу постачальника як за реєстром, що складається матеріально відповідальною особою, так і під час проведення інвентаризації, мало бути виявлено та зафіксовано нестачу товару, а також вжито заходи щодо стягнення завданих підприємству збитків. Докладніше про інвентаризацію у 2018 році читайте тут>>

Відповідно за договором перевалки зерна, укладеним між покупцем та складом, товар, що належить покупцю? передається складу на відповідальне зберігання.

Нормами п. 2.6 Положення №88, передбачено, що фізичні та юридичні особи, які беруть участь у здійсненні операцій, пов'язаних з прийомом і видачею товарно-матеріальних цінностей та інших об'єктів майна, забезпечуються підприємством, що виконує ці операції, копіями первинних документів про таку операцію.

Правилами документообігу підприємства може передбачатися можливість відображення господарської операції, щодо якої на момент закінчення складання облікових регістрів бухобліку за звітний період від контрагента у терміни, встановлені законодавством, не отримано первинного документа. Підставою для перенесення інформації про таку господарську операцію до облікових регістрів бухобліку є належним чином оформлений внутрішній первинний документ (акт), складений посадовою особою, відповідальною за приймання-відпуск товарно-матеріальних цінностей, робіт і послуг.

Пунктом 3.8 Методичних рекомендацій №2 передбачено складання акту про приймання матеріалів (форма №М-7), якщо запаси надійшли на підприємство без товаросупроводжувальних документів. Отже, в ситуації, що розглядається, постачальником порушено такий принцип бухобліку, як превалювання сутності над формою.

Перевезення вантажу

Перевезення вантажу здійснюється за однойменним договором.

Відповідно до ч. 1 ст. 909 ЦКУ за договором перевезення вантажу одна сторона (перевізник) зобов'язується доставити довірений їй другою стороною (відправником) вантаж до пункту призначення та видати його особі, яка має право на одержання вантажу (одержувачеві), а відправник зобов'язується сплатити за перевезення вантажу встановлену плату. Загальні умови перевезення визначаються ЦКУ, іншими законами, транспортними кодексами (статутами), іншими нормативно-правовими актами та правилами, що видаються відповідно до них (ч. 2 ст. 908 ЦКУ).

На виконання пп. 2.2.4 Примірного договору про перевезення вантажів автомобільним транспортом у міському та міжміському сполученні (додаток 1 до Правил №363) перевізник зобов'язаний забезпечити збереження вантажу з моменту його прийняття для перевезення та до моменту видачі в пункті призначення правоуповноваженій на одержання вантажу особі.

Отже, перевізник приймає вантаж лише на відповідальне зберігання під час його перевезення та несе відповідальність за псування, пошкодження або втрату вантажу під час такого перевезення. Право власності на вантаж перевізнику не переходить.

Докладніше про те, хто виписує ТТН, якщо продавець замовляє перевезення товару на склад покупця у попереднього продавця, читайте тут.

Дата виникнення податкових зобов’язань з ПДВ

Згідно з пп. «а» п. 185.1 ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ.

У п. 186.1 ПКУ встановлено, що місцем постачання товарів є:

а) фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у пп. «б» і «в» цього пункту);

б) місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою;

в) місце, де провадиться складання, монтаж чи встановлення, у разі якщо товари складаються, монтуються або встановлюються (з випробуванням чи без нього) продавцем або від його імені.

Постачання товарів у пп. 14.1.191 ПКУ визначено як будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власником, у т. ч. продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Як випливає з умов договору право власності на товар переходить від постачальника до покупця в момент завантаження товару для перевезення.

Відповідно до пп. «б» п. 187.1 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається дата відвантаження товарів.

На дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін (п. 201.1 ПКУ).

Отже, в ситуації, що розглядається податкові зобов’язання з ПДВ виникають у постачальника товару на момент початку його перевезення.

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов'язані самостійно декларувати свої податкові зобов'язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які визначені ПКУ.

При цьому п. 44.1 ПКУ встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухобліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до п. 6 розд. ІІІ Порядку №21, платник ПДВ самостійно обчислює суму податкового зобов'язання, яку зазначає в податковій звітності. Дані, наведені в податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника.

ДФС у Запорізькій області в ІПК від 29.01.2019 р. №299/ІПК/08-01-12-01-06 повідомляє, що у разі складання ПН без факту здійснення господарської операції та її реєстрації в ЄРПН платник податку з метою виправлення помилки може скласти розрахунок коригування до неї.

ДФС в ІПК від 27.06.2018 р. №2875/6/99-99-15-03-02-15/ІПК зазначає, що обсяги постачання товарів/послуг та сума ПДВ, вказані у податковій накладній, складеній за операцією, яка фактично не здійснювалася (тобто визнана такою, що зайво складена), і розрахунку коригування до такої податкової накладної, не підлягають відображенню у податковій звітності з ПДВ.

Отже, в податковій декларації з ПДВ за звітний період платником податку зазначаються податкові зобов'язання з ПДВ за операціями з постачання товарів/послуг, дата виникнення яких припадає на такий звітний період, незалежно від факту складання та реєстрації в ЄРПН податкових накладних за такими операціями (ІПК ДФС від 01.06.2018 р. №2414/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).