Списання неповерненого авансу за оренду у бухобліку: які нюанси?

Запитання:

Юрособа на загальній системі оподаткування, неплатник ПДВ, сплатила за договором оренди кошти за два останні місяці оренди (лютий, березень 2021 року). Умовами договору передбачено, що за перші 8 місяців оренди оплата не сплачується, але орендар повинен виконати ремонт. Незалежними експертними організаціями встановлено, що приміщення не придатне до нормальної експлуатації, тож орендарем прийнято рішення розірвати договір оренди, попоредивши про це орендодавця письмово за 2 місяці. На ініціативи орендаря орендодавці не відповідають й кошти не повертають. 

У бухобліку операція з оплати оренди за останні два місяці відображена проведенням Дт 631 Кт 311 – це правильно?  Чи вважається така дебіторська заборгованість довгостроковою?

Чи потрібно визначити заборгованість орендодавця сумнівною та створити резерв сумнівної заборгованості, маючи на увазі, що авансові платежі не були повернені орендодавцем у вказані строки (сім днів із моменту отримання листа орендодавця) та існує дуже мала вірогідність, що сплачені кошти взагалі будуть повернуті орендодавцем? Якщо так, то якою датою та якими записами необхідно відобразити операцію в обліку? У яких рядках річної фінзвітності за 2017 р. необхідно відобразити операцію з авансової оплати оренди за лютий, березень 2021 року? Якщо резерв сумнівної заборгованості необхідно створювати, як операція буде відображатися у фінансовій та податковій звітності?

Відповідь:

Відповідно до ст. 570 ЦКУ завдатком є грошова сума або рухоме майно, що видається кредиторові боржником у рахунок належних з нього за договором платежів, на підтвердження зобов'язання й на забезпечення його виконання. Якщо не буде встановлено, що сума, сплачена в рахунок належних з боржника платежів, є завдатком, то вона вважається авансом.

Отже, якщо у договорі оренди платіж за два останні місяці оренди прямо не встановлений як завдаток, то він вважається авансом. Але бухоблік завдатку й авансу буде аналогічним.

При виплаті авансу необхідно зробити проведення: Дт 371 або 377  Кт 311. 

Оскільки далі відбулися події, які засвідчили небажання орендодавця повертати аванс, то на цьому етапі потрібно сформувати резерв сумнівних боргів. У даному випадку мова йде про сумніви повернення проплаченої оренди за 2 останні місяці дії договору, тож всі 100% такої суми можуть формувати резерв сумнівних боргів.

Відповідно до п. 7 П(С)БО 10, поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. Зверніть увагу на формулювання: не "може включатися", а саме включається! Це свідчить про безальтернативність нарахування резерву сумнівних боргів в обліку за загальним правилом. А от суб'єкти мікропідприємництва поточну дебіторську заборгованість можуть включати до підсумку балансу за її фактичною сумою (п. 8 П(С)БО 25). А отже, тільки вони мають вибір -  чи створювати резерв, чи відображати фактичний стан розрахунків у фінзвітності. За приписами п. 8 П(С)БО 10, залишок резерву сумнівних боргів на дату балансу не може бути більшим за суму дебіторської заборгованості на ту ж дату.

Отже, всі суб'єкти господарювання, хто не підпадає під визначення суб'єкта мікропідприємництва, зобов'язані в обліку нараховувати резерв та вести його облік залежно від стану розрахунків із контрагентами.

Методи визначення резерву сумнівних боргів установлено п. 8 П(С)БО 10 — на підставі:

1) застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості;

2) застосування коефіцієнта сумнівності.

Підприємство має право обрати будь-який із цих двох методів, про що рекомендуємо вказати в наказі про облікову політику. За методом застосування абсолютної суми сумнівної заборгованості величина резерву визначається на підставі аналізу платоспроможності окремих дебіторів. На нашу думку, саме цей метод нарахування резерву слід застосовувати, адже мова йде про поодинокий випадок у фінансово-господарській діяльності підприємства.

Зверніть увагу: заборгованість, під яку створюється резерв, повинна відповідати трьом чітко окресленим критеріям — тільки поточна заборгованість (строк погашення до 12 місяців), така заборгованість є фінансовим активом й не належить до придбаної заборгованості, призначеної для продажу. У даному випадку всі 3 критерії виконуються. Заборгованість орендодавця справді є поточною, бо повернути кошти вони повинні були протягом 7 днів від дати листа з проханням про повернення. 

Чи можна назвати таку заборгованість фінансовим активом? Так, повернення авансу можна назвати фінансовим активом. Пункт 4 П(С)БО 13 говорить нам, що у загальному випадку фінансовим активом визнається договір (у нашому випадку — заборгованість), який надає право отримати кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства.

При нарахуванні резерву сумнівних боргів здійснюється запис Дт 944 Кт 38. Сума резерву щокварталу підлягає перерахунку. У разі коли треба донарахувати резерв сумнівних боргів, слід зробити аналогічне проведення. Якщо ж навпаки, на кінець кварталу його треба зменшити, то суми зменшення потрапляють до складу інших операційних доходів Дт 38 Кт 719, 746.

Заборгованість, яка відповідає ознакам пп. 14.1.11 ПКУ,  і щодо якої було створено резерв, при її списанні у статусі безнадійної, може бути списана або через створений під неї резерв (на рахунок Кт 38), або на рахунок інших операційних витрат (Кт 944, 977). Адже коли резерв нараховується проведенням Дт 944 Кт 38, має місце збільшення витрат у бухобліку, а наприкінці звітного періоду субрахунок 944 закриється на фінрезультат Дт 79 Кт 944, що спричинить його зменшення.

У періоді списання безнадійної заборгованості за рахунок резерву фінрезультат до оподаткування свого розміру не змінить, адже у цій ситуації рахунок резерву буде використаний лише у розмірі попереднього нарахування резерву сумнівних боргів (Дт 38 Кт 371, 377) (лише у межах попереднього Кт 38). 

У разі списання дебіторської заборгованості її треба зараховувати на позабалансовий субрахунок 071. Тут вона обліковуватиметься не менше 3-х років з дати списання для спостереження за можливістю її стягнення у випадках зміни майнового стану боржника. Якщо списану раніше дебіторську заборгованість буде погашено у цей період, то робиться проведення Кт 071 і одночасно Дт 30, 31 Кт 716. Остаточне списання дебіторської заборгованості після 3-х років відображається за Кт 071.

Сума коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінрезультат до оподаткування, відображається у рядку 2.2.2 додатка РІ до рядка 03 РI декларації, а сума витрат на формування резерву сумнівних боргів — у рядку 2.1.2 додатка РІ до рядка 03 РI декларації. Щодо зменшення фінрезультату відповідно до редакції пп. 139.2.2 ПКУ, яка діє з 01.01.2017 р. то сума списаної дебіторської заборгованості, що відповідає ознакам пп.14.1.11 ПКУ відображається у рядку 2.2.3 додатка РІ до декларації за формою, що діє з 09.06.2017 р. 

У балансі дебіторська заборгованість (за мінусом створеного під неї резерву) знайде своє місце у рядку 1130 "Дебіторська заборгованість за розрахунками за виданими авансами". Сума резерву потрапляє у витрати у періоді його створення. Отже, сума сумнівної заборгованості перейде з рядка 1130 балансу до рядка 2180 чи 2270 звіту про фінрезультати у періоді створення резерву під неї.