Послуги, надані експедитором: облік та оподаткування

ПДВ

Згідно з пп. «б» пп. 185.1 ПКУ, об'єктом оподаткування ПДВ є, зокрема, операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ.

Своєю чергою, як зазначено у пп. «а» пп. 186.2.1 ПКУ, місцем постачання послуг що є допоміжними у транспортній діяльності: навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види послуг (послуг, пов'язаних з рухомим майном), є місце фактичного їх постачання.

Як роз’яснювали податківці в УПК №610 від 06.07.2012 р. послуги з перевалки оподатковуються ПДВ в такому порядку:

• якщо такі послуги надаються на території України, то дані послуги підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах за основною ставкою (незалежно від того, резидентом чи нерезидентом надаються такі послуги);
• якщо зазначені послуги надаються поза межами митної території України, то дані послуги не підлягають оподаткуванню ПДВ (незалежно від того, резидентом чи нерезидентом надаються такі послуги).

Отже, якщо фактичне місце постачання послуг з перевалки знаходиться за межами території України, то такі послуги не є об’єктом оподаткування ПДВ, оскільки їх місце постачання знаходиться за межами України. У разі надання зазначених послуг саме на території України (до перетину митного кордону) надані послуги оподатковуються ПДВ на загальних підставах за ставкою 20% (якщо послуги надаються нерезиденту, то ПН складається як на неплатника ПДВ).

Що ж до експедиторських послуг, то відповідно до пп. «ж» пп. 186.3 ПКУ місцем постачання транспортно-експедиторських послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання.

В тому числі і податківці в УПК №610 зазначають, що у разі, якщо послуги надаються замовнику-нерезиденту, то операції з постачання таких послуг не підпадають під об'єкт оподаткування ПДВ.

Оскільки експедиторські послуги (в частині винагороди експедитора) надаються нерезиденту, то вони не є об’єктом оподаткування ПДВ.

При цьому, варто звернути увагу, що базою оподаткування ПДВ у експедитора є вартість наданих транспортно-експедиторських послуг (винагорода експедитора) та вартість послуг з перевезення, за умови, що перевізник є платником ПДВ.

Якщо фактичний перевізник (залучений експедитором) не є платником ПДВ, то вартість наданих таким перевізником послуг не збільшує базу оподаткування ПДВ у експедитора при наданні транспортно-експедиторських послуг замовнику.

Водночас, у випадку залучення експедитором до міжнародного перевезення вантажів перевізників чи інших учасників транспортно-експедиторської діяльності, то нульова ставка, визначена пп. "а" пп. 195.1.3 ПКУ, застосовується саме такими перевізниками чи іншими учасниками транспортно-експедиторської діяльності.

Фактично в УПК №610 від 06.07.2012 викладено такий підхід, що саме перевиставленну замовнику вартість перевезення експедитор перевиставляє в тому ж порядку оподаткування ПДВ і за тією ж ставкою, як це робить сам перевізник. Якщо він неплатник ПДВ, то послуги з перевезення замовнику перевиставляються без ПДВ. Якщо ж перевізник є платником ПДВ, а перевезення є міжнародним (підлягає оподаткуванню за ставкою 0%), то такий перевізник складає на експедитора ПН, а експедитор, своєю чергою, перевиставляє також за ставкою 0% ПДВ на нерезидента (як на неплатника ПДВ). Як складати таку ПН ми писали тут.

Бухоблік та податок на прибуток

Дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена (п. 5 П(С)БО 15).

Витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені (п. 5-6 П(С)БО 16).

Отже, перевиставленна замовнику вартість послуг з перевезення, що надана залученим перевізником не включається ані до складу доходу, ані до складу витрат підприємства експедитора. Фактично доходом буде лише вартість винагороди експедитору та вартість послуг з перевалки вантажу.

Придбані послуги мають відображатися на субрахунку 685 – із замовником і на субрахунку 377 – із особами, що фактично надають ці послуги. Датою підписання акту наданих послуг в обліку відображається проведенням: Дт 361 Кт 703 – саме на плату за транспортне експедирування та послуг з перевалки, що надані безпосередньо самим експедитором.

Послуги із перевезення вантажу знайдуть своє відображення через проведення: Дт 685 Кт 371. Собівартістю експедитора через проведення: Дт 903 Кт 23 будуть відображатися виключно ті витрати, які понесені експедитором на надання послуг самим експедитором (експедиторські послуги та послуги з перевалки), наприклад, зарплата експедитора, нарахування на зарплату, оплата роботи кол-центру, витрати на надання послуг з перевалки та зарплату відповідного персоналу, амортизацію техніки для цих послуг, тощо (а не вхідні послуги перевезення та супутні їм послуги, що надаються залученим перевізником!).

Якщо мова йде про міжнародне транспортне експедирування і для розрахунків використовується іноземна валюта, слід взяти до уваги П(С)БО 21.

Відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ, об’єкт оподаткування податком на прибуток визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до НП(С)БО або МФСЗ, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

Якщо платником податку прийнято рішення про незастосування податкових різниць (дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень), то зазначена операція впливає на об’єкт оподаткування податком на прибуток лише за наведеними вище правилами бухгалтерського обліку.

У випадку застосування підприємством коригувань фінрезультату необхідно звернути увагу на пп. 140.5.5-1 (який було доповнено до ПКУ Законом №466). Згідно з пп. 140.5.5-1 ПКУ, на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до ст. 39 ПКУ), реалізованих на користь:

• нерезидентів, зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого КМУ відповідно до пп. 39.2.1.2 ПКУ;
• нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого КМУ відповідно до пп. "г" пп. 39.2.1.1 ПКУ, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи.

Вимоги коригування фінрезультату не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких доходів підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої ст. 39 ПКУ, але без подання звіту. Детальніше про це ми писали тут.

***

Читайте також наші попередні консультації по цій темі:

• Облік та оподаткування ПДВ наданих нерезиденту транспортно-експедиційних послуг
• Особливості бухобліку транспортно-експедиційних послуг

Транспортно-експедиційні послуги: нюанси обліку та оподаткування

Транспортно-експедиційна діяльність: як оформити акт надання послуг