Як вперше сформувати резерви при зміні категорії підприємства з мікро на мале? (аудіоверсія)

Зміна облікової політики чи зміна облікової оцінки?

У даній ситуації йдеться саме про зміну облікової політики, а не облікової оцінки. Відповідно до п. 4 НП(С)БО 6 зміною облікової політики є зміна принципів, методів і процедур ведення бухгалтерського обліку. Раніше підприємство застосовувало спрощення, дозволене п. 7 НП(С)БО 25, і не створювало резерви. Після переходу до категорії малих підприємств воно повинно застосовувати інший підхід — формувати резерви за загальними правилами.

Отже, змінюється саме підхід до обліку, а не оцінка окремих показників. Трактування цієї ситуації як зміни облікової оцінки (із віднесенням сум до витрат поточного періоду) не відповідає вимогам стандартів і є ризиковим.

Чому «перехідні» резерви не включаються у витрати?

Резерв відпусток і резерв сумнівних боргів відображають зобов’язання та ризики, які виникли у попередніх звітних періодах.

Якщо включити всю суму таких резервів до витрат 2026 року, це призведе до викривлення фінансового результату, оскільки витрати попередніх періодів будуть відображені у поточному.

Саме тому облікові стандарти вимагають відокремити:

• суми, що належать до попередніх періодів;
• витрати поточного періоду.

Порядок дій при переході

1. Розрахунок «вхідних» резервів

Станом на 01.01.2026 р. підприємство повинно визначити:

• суму резерву відпусток — виходячи з невикористаних днів відпусток;
• суму резерву сумнівних боргів — за методикою, визначеною відповідно до НП(С)БО 10.

Розрахунок здійснюється таким чином, ніби ці резерви формувалися у попередніх роках.

2. Відображення через рахунок 44

Оскільки зазначені суми стосуються минулих періодів, вони не повинні впливати на витрати 2026 року.

Тому їх відображають через коригування нерозподіленого прибутку:

• резерв відпусток: Дт 441 (442) — Кт 471;
• резерв сумнівних боргів: Дт 441 (442) — Кт 38.

Таким чином формується «вхідний» залишок резервів на початок року.

3. Відсутність виправлення звітності

Уточнювати фінансову звітність за 2025 рік та подавати уточнюючу декларацію з податку на прибуток не потрібно. У попередніх періодах підприємство діяло правомірно, використовуючи дозволене спрощення. Водночас у фінансовій звітності за 2026 рік показник нерозподіленого прибутку на початок року буде відображено з урахуванням проведеного коригування.

4. Подальше формування резервів

Починаючи з 2026 року підприємство повинно створювати резерви у загальному порядку:

• резерв відпусток — із віднесенням на витрати відповідних періодів;
• резерв сумнівних боргів — за обраним методом оцінки.

Податкові наслідки

Резерв відпусток

Згідно з пп. 139.1 ПКУ податкові різниці щодо резерву відпусток не застосовуються. Це означає, що витрати визнаються у момент створення резерву.

Однак сума «вхідного» резерву, сформованого через рахунок 44, не проходить через витрати. Відповідно, вона не зменшує фінансовий результат для цілей оподаткування. При подальшому використанні такого резерву витрати також не виникають. 

Таким чином, сума «перехідного» резерву відпусток фактично не вплине на об’єкт оподаткування податком на прибуток.

Резерв сумнівних боргів

У платників податку на прибуток, які не застосовують податкові різниці, ситуація з резервом сумнівних боргів є аналогічною до забезпечень. Формування «вхідного» резерву через рахунок 44 (Дт 441 (442) — Кт 38) не впливає на витрати, і подальше списання безнадійної дебіторської заборгованості за рахунок такого резерву (Дт 38 — Кт 36, 37) також не змінює фінансовий результат. У результаті сума такого резерву не бере участі у формуванні об’єкта оподаткування та фактично втрачається для податкових цілей.

Водночас у платників податку на прибуток, у яких річний дохід перевищує 40 млн грн, а також у платників, які прийняли рішення про застосування податкових різниць, підхід інший. Відповідно до пп. 139.2.2 ПКУ право на податкові витрати виникає саме у періоді списання дебіторської заборгованості, що відповідає ознакам безнадійної, тому такі витрати не втрачаються. При цьому сума «вхідного» резерву, відображена через рахунок 44 (Дт 441 (442) — Кт 38), не призводить до збільшення фінансового результату, оскільки при його формуванні витрати не визнавалися, а отже, відсутні підстави для застосування різниці за пп. 139.2.1 ПКУ. 

Висновки

1. Перехід із мікропідприємства до категорії малих зумовлює зміну облікової політики та обов’язок формувати резерв відпусток і резерв сумнівних боргів за загальними правилами.
2. Суми резервів, що стосуються попередніх періодів, визначаються станом на 01.01.2026 р. і відображаються через рахунок 44 без включення до витрат поточного періоду. Уточнення фінансової звітності та податкової декларації за попередні роки не здійснюється.
3. Надалі резерви формуються у загальному порядку через витрати звітного періоду. При цьому сума «перехідного» резерву відпусток не зменшить об’єкт оподаткування податком на прибуток.
4. Щодо резерву сумнівних боргів ситуація інша. У платників податку на прибуток, які не застосовують податкові різниці, сума «вхідного» резерву сумнівних боргів не вплине на об’єкт оподаткування і фактично втрачається, тоді як у платників податку на прибуток, у яких річний дохід перевищує 40 млн грн, а також у платників, які добровільно застосовують податкові різниці, витрати зберігаються та визнаються у періоді списання безнадійної дебіторської заборгованості.