Коригування фінрезультату до оподаткування за пп. 140.5.5-1 ПКУ

Відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ, об’єкт оподаткування податком на прибуток визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до НП(С)БО або МФСЗ, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, об’єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу.

Такий платник має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених пп. 140.4.8 та пп. 140.5.16 ПКУ), не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу.

Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Отже, якщо платник податку має дохід за останній рік менше 40 млн грн, він може прийняти рішення про незастосування коригувань фінрезультату (про це необхідно зазначити у Декларації) і визначати фінрезультат до оподаткування без застосування податкових різниць, в тому числі різниці, передбаченої пп. 140.5.5-1 ПКУ та різниць щодо нарахованої амортизації за правилами НП(С)БО та пп. 138.3 ПКУ.

Якщо платником податку дане рішення прийнято не було, то він має коригувати фінрезультат на всі податкові різниці, передбачені ПКУ.

Наприклад, платник податку, який прийме рішення про незастосування податкових різниць у річній Декларації за 2020 рік не відображає всі коригування фінрезультату за 2020 рік, не зважаючи на те, що у Деклараціях за попередні періоди цього року коригування фінрезультату застосовувались (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років). У разі зменшення в такому випадку об’єкту оподаткування, в інтегрованій картці платника податку виникне переплата, яка може бути або повернути з бюджету за відповідною заявою, або врахована при сплаті наступних зобов’язань з податку на прибуток.

В тому числі, зауважимо, що платник податку може проставити позначку про незастосування податкових різниць у вже поданій Декларації шляхом подання уточнюючого розрахунку. Про це податківці зазначали тут.

Різниця, передбачена п. 140.5.5-1 ПКУ

Згідно з пп. 140.5.5-1 ПКУ, фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до ст. 39 ПКУ), реалізованих на користь:

• нерезидентів, зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого КМУ відповідно до пп. 39.2.1.2 ПКУ;
• нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого КМУ відповідно до пп. "г" пп. 39.2.1.1 ПКУ, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи.

Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких доходів підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої ст. 39 ПКУ, але без подання звіту. Про те, як підтвердити те, що ціна реалізації відповідає ціні, визначеній за принципом "витягнутої руки", ми розглядали тут.

При цьому, якщо ціна реалізації товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг є нижчою за ціну, визначену відповідно до принципу "витягнутої руки", встановленого ст. 39 ПКУ, коригування фінансового результату до оподаткування здійснюється на розмір різниці між вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом "витягнутої руки", та вартістю реалізації.

Зокрема, у Переліку від 04.07.2017 р. № 480 зазначено Сполучені Штати Америки (штати Делавер, Каліфорнія, Невада, Нью-Джерсі, Нью-Йорк, Техас, Флорида) з формою права власності Limited Liability Company.

Отже, якщо платник податку не приймав рішення про незастосування податкових різниць, то він має збільшити фінрезультат до оподаткування на суму 30% вартості поставлених такому нерезиденту товарів або послуг, якщо резидентом не буде доведено, що встановлена ціна відповідає принципу "витягнутої руки". Дане підтвердження платник податку подає виключно за вимогою контролюючого органу.

Довідка про сплату нерезидентом податку на прибуток використовується, якщо коригування здійснюється через організаційно-правову форму нерезидента, а не через територію його реєстрації.

Якщо платник податку прийняв рішення про незастосування податкових різниць, то збільшувати фінрезультат на цю різницю не потрібно, оскільки вона розміщена у ІІІ розділі ПКУ.

Ділова мета

Поняття ділової мети наразі застосовується лише для цілей ст. 39 ПКУ (див. пп. «е» 39.4.6 ПКУ, пп. 39.5.4.1 ПКУ), а також для здійснення коригування фінрезультату, передбаченого пп. 140.5.15 ПКУ, на суму витрат платником податків при здійсненні операцій з нерезидентами, якщо такі операції не мають ділової мети.

Тобто на різницю, передбачену п. 140.5.5-1 ПКУ, наявність ділової мети не впливає. Поняття ділової мети застосовується при коригуванні фінрезультату на суму витрат (тобто не на суму поставлених товарів або наданих послуг, а саме на суму витрат, що понесенні при здійсненні постачання або надання послуг) при здійсненні операцій з нерезидентом. Тобто це окрема податкова різниця, яка планується до введення з 01.01.2022 року.

Але знову ж таки, якщо платник податку прийме рішення про незастосування податкових різниць, то доводити ділову мету не потрібно.