Інвестиційна нерухомість: чи можна вибрати модель подальшої оцінки?

Що стосується малоприбуткових платників податку, то відзначимо, що відповідно до п. 7 П(С)БО 25 підприємства, зазначені у п. 2 п. 2 П(С)БО 25 – а це мікропідприємства[1], підприємства-"спрощенці" та непідприємницькі товариства можуть:

• обліковувати необоротні активи тільки за первісною вартістю без урахування зменшення корисності та переоцінки до справедливої вартості.

Це рішення має бути закріплене в наказі про облікову політику, адже, як зазначено вище, П(С)БО 25 дає вибір СГ.

Інші ж "малоприбутківці" (ті СГ, які відповідають критеріям малих підприємств[2]), вважаємо, що мають враховувати норми П(С)БО 32 щодо обліку інвестнерухомості.

Інвестиційна нерухомість — це власні або орендовані на умовах фінансової оренди земельні ділянки, будівлі, споруди, розташовані на землі, які утримуються з метою отримання орендних платежів та/або збільшення власного капіталу (п. 4 П(С)БО 32).

Втім, звертаємо увагу, що у п. 5 П(С)БО 32 перелічені випадки, коли нерухомість не може бути визнана як інвестиційна, зокрема, нерухомість, що утримується для використання у майбутньому як операційна нерухомість.

Придбана (створена) інвестиційна нерухомість зараховується на баланс підприємства за первісною вартістю, яка складається з витрат, перелічених у пп. 9, 10 П(С)БО 32. А ось що стосується подальшого обліку – то слід звернутися до норми п. 16 П(С)БО 32.

У нормі п. 16 П(С)БО 32 зазначено: «Підприємство на дату балансу відображає у фінансовій звітності інвестиційну нерухомість за справедливою вартістю, якщо її можна достовірно визначити, або за первісною вартістю, зменшеною на суму нарахованої амортизації з урахуванням втрат від зменшення корисності та вигод від її відновлення, що визнаються відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 28 «Зменшення корисності активів».

Як бачимо, наведена вище норма не дає чіткої відповіді – у СГ є право на вибір моделі оцінки на дату балансу, чи вибору немає й пріоритетною оцінкою має бути справедлива вартість. Тому є дві позиції щодо цього.

Сумніви щодо можливості вибору підприємством методу оцінки на власний розсуд у деяких фахівців викликає позиція Мінфіну, викладена в листі від 21.03.2008 р. №31-34000-20/23-2699/2103: «інвестиційна нерухомість за первісною вартістю, зменшеною на суму амортизації з урахуванням втрат від зменшення корисності та вигод від її відновлення, відображається з часу її придбання (створення) до дати балансу, на яку підприємством здійснено заходи з визначення її справедливої вартості».

Втім із листа не зовсім зрозуміло, про яку саме ситуацію йдеться. А тому стверджувати, що Мінфін «за» пріоритет моделі «по справедливій» вартості на 100% ми не можемо. Ми притримуємося позиції, що П(С)БО 32 надає можливість вибору подальшої оцінки інвестнерухомості виходячи із такого:

• по-перше, судячи із другого речення норми п. 16 П(С)БО 32. Воно починається зі слів «обраний підхід…»;
• по-друге, відповідно до пп. 36.5 П(С)БО 32 у примітках слід розкривати інформацію про справедливу вартість тих об'єктів інвестиційної нерухомості, які оцінюються за первісною вартістю, зменшеною на суми амортизації. Тобто, якби модель «по справедливій вартості» була обов'язковою за умов існування можливості визначити справедливу вартість, то вимога п. 36.5 П(С)БО 32 не мала б сенсу;
• по-третє, оскільки національні стандарти обліку розроблені на основі міжнародних, звернімося за відповіддю на питання про вибір методу оцінки до МСФЗ. Так, МСБО 40 у загальному випадку не виокремлює будь-який метод обліку як пріоритетний. До того ж згідно з МСБО 40 незалежно від того, який метод обліку обрали, потрібно визначати справедливу вартість інвестнерухомості, оскільки таку вартість підприємство має розкривати в примітках до фінзвітності навіть під час використання оцінки за первісною вартістю. Те ж саме прописано в п. 36.5 П(С)БО 32, про який ми зазначили вище;
• по-четверте, самі податківці говорять про такий вибір у СГ – «Якщо підприємство обере оцінку за справедливою вартістю, то на кожну дату…», «Якщо буде обрано оцінку за первісною вартістю, то об’єкт…». Про це вони зазначають у «Віснику» від 29 липня 2016 р. №28 (885).

Тож вважаємо, що згідно з нормами П(С)БО підприємство самостійно вирішує, яку модель оцінки інвестнерухомості обирати (за справедливою чи первісною вартістю). Таке рішення слід закріпити в наказі про облікову політику.

Втім, заради уникнення непорозумінь із перевіряючими, радимо платнику податку звернутися до Мінфіну із відповідним запитом.

Оцінка за справедливою вартістю регламентується пп. 19-23 П(С)БО 32. Професійного оцінювача для цих цілей залучати необов'язково, оскільки у П(С)БО 32 це не передбачено.

***

Читайте також:

• Маєте на балансі інвестиційну нерухомість: облік і податкові наслідки
• Інвестиційна нерухомість: облік витрат на придбання до доведення до стану, придатного для використання
• Обліковуєте інвестиційну нерухомість за справедливою вартістю? Чи є наслідки з податку на прибуток?
• Інвестиційна нерухомість: коригуємо фінрезультат до оподаткування