Річний перерахунок сум ПДВ за різними ставками: як розподілити та оформити?

Насамперед зазначимо, що розміри ставок ПДВ, які встановлюються від бази оподаткування, встановлені у п. 193.1 ПКУ. 

При цьому ставка ПДВ у розмірі 7% встановлена лише для операцій постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, дозволених для виробництва і застосування в Україні, медичних виробів та виробів медичного призначення, внесених до відповідних Державних реєстрів, а також дозволених для застосування у межах клінічних випробувань. 

Операції, що не є об'єктом оподаткування, перелічені у ст. 196 ПКУ. Однак їх здійснення не передбачає використання лікарських засобів, медичних виробів та виробів медичного призначення.

Операції, звільнені від оподаткування, встановлені ст. 197 та підрозділом 2 розд. XX ПКУ. 

Під звільнені від оподаткування ПДВ із використанням лікарських засобів, медичних виробів та виробів медичного призначення можна віднести такі операції:

• постачання технічних та інших засобів реабілітації (крім автомобілів), послуги з їх ремонту та доставки; товарів спеціального призначення, у т. ч. виробів медичного призначення для індивідуального користування, для інвалідів та інших пільгових категорій населення, визначених законодавством України за переліком, затвердженим Кабміном (пп. «а» пп. 197.1.3 ПКУ);
• надання благодійної допомоги, зокрема безоплатне постачання товарів/послуг благодійним організаціям, утвореним і зареєстрованим відповідно до законодавства (пп. 197.1.15 ПКУ);
• тимчасово, на період проведення АТО та/або здійснення заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, операції з ввезення на митну територію України та постачання на митній території України лікарських засобів та медичних виробів (в т.ч. без державної реєстрації та дозвільних документів щодо можливості ввезення на митну територію України), що призначені для використання закладами охорони здоров'я, учасниками АТО, особами, що беруть участь у здійсненні заходів із забезпечення національної безпеки і оборони, відсічі і стримування збройної агресії Російської Федерації у Донецькій та Луганській областях, що здійснюються шляхом проведення операції Об'єднаних сил (ООС), та/або запровадження воєнного стану відповідно до законодавства (абз. 3-4 п. 32 підрозділу 2 розд. ХХ ПКУ).

тимчасово, до 31.03.2019 р. операції:

• з ввезення на митну територію України лікарських засобів, медичних виробів та виробів медичного призначення, внесених до відповідних Держреєстрів, а також  операції з їх першого постачання на митній території України;
• операції з першого постачання виробником на митній території України лікарських засобів, медичних виробів та виробів медичного призначення, внесених до відповідних Держреєстрів;
• операції з постачання (передачі) лікарських засобів та медичних виробів, що були ввезені та/або поставлені на митній території України відповідно до цього пункту, у системі охорони здоров'я від центрального органу виконавчої влади України, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері охорони здоров'я, та/або від державних підприємств, створених за наказом цього центрального органу виконавчої влади, до кінцевого споживача (пацієнта) у межах виконання бюджетних програм із забезпечення медичних заходів державних програм та/або комплексних заходів програмного характеру у сфері охорони здоров'я (п. 38 підрозділу 2 розд. ХХ ПКУ).

Одночасне використання лікарських засобів, медичних виробів та виробів медичного призначення в оподатковуваних операціях та звільнених від оподаткування ПДВ

Відповідно до п. 198.3 ПКУ податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум ПДВ, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ПКУ (у т.ч. за ставкою у розмірі 7%), протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

• придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
• придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у т. ч. інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
• ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника ПДВ протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

При цьому положення пп. «б» п. 198.5 ПКУ за товарами (лікарськими засобами, медичними виробами та виробами медичного призначення) придбаними/виготовленими з ПДВ, у разі якщо вони починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до ст. 197, підрозділу 2 розд. XX ПКУ, зобов'язують платника ПДВ:

• нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ;
• скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН зведену податкову накладну.

З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання визначаються, зокрема, по товарах:

• придбаних для використання в неоподатковуваних операціях – на дату їх придбання;
• придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону про бухоблік.

Таким чином, при одночасному використанні лікарських засобів, медичних виробів та виробів медичного призначення, що були придбані з ПДВ за ставкою у розмірі 7%, податкові зобов’язання з ПДВ визначаються:

• на дату «першої події» щодо здійснення операцій постачання з ПДВ за ставкою у розмірі 7% зі складанням податкової накладної;
• на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, але не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду в операціях, що звільнені від оподаткування, зі складанням зведеної податкової накладної.

Розподіл податкового кредиту з ПДВ

Частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається лише за умови їх одночасного використання в оподатковуваних операціях та операціях звільнених від оподаткування, наприклад:

• сплата орендної плати за офісне та складське приміщення;
• придбання комп’ютерної техніки для комірника, менеджерів та працівників бухгалтерії;
• сплата комунальних та телефонних послуг, тобто тих витрат, ПДВ за якими неможливо однозначно віднести до оподатковуваних чи звільнених від оподаткування операцій.

У цьому разі на виконання положень п. 199.1 ПКУ платник ПДВ зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ПКУ. На загальну суму частки сплаченого (нарахованого) ПДВ під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях необхідно не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду скласти і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН.

ДФС в ІПК від 16.05.2018 р. №2193/6/99-99-15-03-02-15/ІПК повідомляє, що у разі якщо придбана з ПДВ бутильована питна вода призначається для використання або починає використовуватися, зокрема,  в неоподатковуваних ПДВ операціях та/або частково в оподатковуваних ПДВ і частково в неоподатковуваних ПДВ операціях, то у такого платника податку виникає обов'язок щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ за правилами, визначеними п. 198.5 або п. 199.1 ПКУ відповідно.

У разі, якщо придбана з ПДВ бутильована питна вода використовується виключно в оподатковуваних операціях, зокрема при виробництві (виготовленні) та/або реалізації товарів, виконанні робіт, наданні послуг, то у такого платника не виникає обов'язку щодо нарахування податкових зобов'язань з ПДВ відповідно до вище вказаних пунктів.

Такий же підхід застосовується і при обліку інших операцій, аналогічних до тих, що розглянуті  в листі від 16.05.2018 р. №2193/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.

***

Також читайте:

• Річний перерахунок ПДВ — 2017: нюанси проведення 
• Розподіл податкового кредиту з ПДВ: відображаємо в обліку 
• Бухоблік нарахування податкових зобов'язань за п. 199.1 ПКУ