Ціна ввезеного товару збільшилася: які наслідки для імпортера?

Оскільки відповідь стосуватиметься бухгалтерського та податкового обліків, юридичну частину в ній ми розглядати не будемо. Норми, які регулюють це питання в українському законодавстві, ми розглядали тут, але за яким законодавством домовилися вирішувати спори нерезидент і резидент саме в цьому випадку, наразі сказати важко. Та уявімо, що обидві сторони договору погодилися на збільшення ціни. І далі розглядатимемо саме облікові наслідки.

Бухоблік

Товари, які підприємство придбало з метою подальшого продажу, воно обліковує як запаси. Пунктом 9 П(С)БО 9 визначено,  що до первісної вартості запасів входять суми, що  сплачуються  згідно   з   договором   постачальнику (продавцю).

Отже, перегляд ціни постачальником призводить до зміни первісної вартості придбаних і оприбуткованих товарів. З іншого боку, якщо на момент зростання ціни ці товари вже були продані іншим покупцям, переглядати їх вартість немає сенсу – просто на момент узгодження зміни ціни за договором резидент має визнати витрати. На думку автора, оскільки ці витрати виникли після реалізації товарів в іншому звітному періоді, немає сенсу визнавати і витрати у вигляді собівартості реалізованих товарів, доречніше визнати інші операційні витрати (за субрахунком  949). Адже витрати у вигляді собівартості реалізованих товарів визнаються лише на момент їх реалізації (не можуть визнаватися в тому звітному періоді, коли реалізації таких товарів не було).

Немає сенсу і коригувати витрати минулих звітних періодів, оскільки такі витрати виникли на момент змін до договору купівлі цих товарів, яких на момент їх реалізації ще не існувало.

Втім, оскільки це чітко не врегульовано П(С)БО 16, за яким саме рахунком відображати ці витрати залежить від облікової політики самого резидента (на практиці зустрічаються обидва варіанти, і за рахунком 90, разом із собівартістю інших реалізованих товарів, і за субрахунком 949).

Податковий облік

Податок на прибуток

Оскільки зараз об’єктом оподаткування податком на прибуток є фінансовий результат до оподаткування, розрахований згідно з правилами бухобліку, то:

• Зростання первісної вартості залишків товарів у резидента не призведе до виникнення витрат або доходів, а отже, не потребує додаткової сплати податку на прибуток. Звісно, ці витрати виникнуть і такий вплив відбудеться, але у звітному періоді реалізації або списання таких товарів вже за новою вартістю таких товарів;
• Визнання додаткових витрат за раніше реалізованими товарами призводить до зменшення об’єкту оподаткування за рахунок зменшення фінрезультату в бухобліку.

Додаткових коригувань фінансового результату на суму зміни ціни придбаного у нерезидента товару розділ ІІІ ПКУ не передбачає. Хоча, якщо операція з купівлі таких товарів в нерезидента була контрольованою (ознаки таких операцій наведені в п. 39.2 ПКУ), таке коригування можливе з метою трансфертного ціноутворення за ст. 39 ПКУ. Однак, це потребує окремого розгляду і більш докладної інформації про умови договору та аналізу відповідності ціни придбання принципу "витягнутої руки".

ПДВ

Платежі, які імпортер сплачує на митниці, прив’язані не до фактичної, а до митної вартості імпортованого товару.

Якщо відбувається збільшення ціни придбання імпортного товару, треба подати про це інформацію митному органу. Про це йдеться, наприклад, в ІПК ДФСУ від 03.05.2017 р. №41/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.

Зміна митної вартості імпортованих товарів (за рішенням суду або якщо контролюючим органом прийнято рішення про коригування (зменшення) заявленої митної вартості товарів) та внесення цих змін до митної декларації передбачені пп. 33 - 38 Положення №450).

Відповідно до п. 37 Положення №450 зміни до митної декларації можуть вноситися, зокрема, шляхом заповнення та оформлення контролюючим органом аркуша коригування, який складається посадовою особою митного органу, яким здійснювався випуск товарів за митною декларацією.

Аркуш коригування заповнюється та оформлюється митним органом у разі:

• отримання митним органом інформації про перерахування декларантом до державного бюджету митних платежів у вигляді доплати або підтвердження Казначейством факту повернення з державного бюджету коштів після закінчення митного оформлення;
• необхідності відображення за письмовим зверненням декларанта або уповноваженої ним особи відомостей про товари, що стали відомі після закінчення митного оформлення товарів, не пов'язаних з перерахуванням сум митних платежів за митною декларацією на бланку єдиного адміністративного документа.

Оформлений контролюючим органом аркуш коригування є невід'ємною частиною відповідної митної декларації.

У звітному періоді, у якому відбулося оформлення аркуша коригування, платник податку матиме право включити до складу податкового кредиту суму ПДВ, яка зазначена в аркуші коригування (а решта додаткових витрат з розмитнення – до первісної вартості товарів, про облік яких йдеться вище).

Зверніть увагу! ПДВ-наслідки можливі не лише щодо розмитнення товарів, а й щодо їх продажу. Наразі база оподаткування проданих в Україні імпортних товарів не прив’язана до їх митної вартості (див. п. 188.1 ПКУ). Але вона не може бути нижчою за вартість їх придбання.

Отже, зростання ціни придбання потребує аналізу ПЗ з ПДВ за вже проданими товарами і, в разі необхідності, донарахування таких ПЗ у звітному періоді перегляду ціни придбання. Уточнення декларації з ПДВ за періоди такої реалізації не потребується.

Донараховане ПЗ з ПДВ вимагає складання податкових накладних типу 15 на суму позитивної різниці між ціною придбання і  ціною продажу таких товарів (в разі наявності такої різниці). Якщо ж така податкова накладна була складена на момент реалізації цих товарів, збільшення різниці (за рахунок зростання ціни придбання) вимагає складання розрахунку коригування до неї. Про те, як складаються такі ПН/РК з 01.12.2018 р., ми писали тут і тут>>