Яка податкові наслідки при постачанні товару нерезиденту на території України?

Яка ставка ПДВ застосовується при реалізації товару нерезиденту на території України?

Відповідно до п. 185.1 ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є, зокрема, операції платників податку з:

• постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ;
• вивезення товарів за межі митної території України;

Своєю чергою, згідно з п. 186.1 ПКУ місцем постачання товарів є:

• фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у пп. "б" і "в" цього пункту);
• місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі, якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою;
• місце, де провадиться складання, монтаж чи встановлення, у разі, якщо товари складаються, монтуються або встановлюються (з випробуванням чи без нього) продавцем або від його імені.

Таким чином, в даному випадку має місце операція з постачання товарів на території України. Така операція оподатковується ПДВ за ставкою 20% (в загальному порядку), оскільки нульова ставка за п. 195.1 ПКУ застосовується саме до операцій з експорту (тобто вивезення за межі України) товарів.

Порядок складання ПН при реалізації товару нерезиденту на території України

Операція з постачання товару нерезиденту на території України оподатковується ПДВ на загальних підставах за ставкою 20% (якщо така операція не підпадає під звільнені або пільгові за інших підстав), оскільки нульова ставка за п. 195.1 ПКУ застосовується саме до операцій з експорту (тобто вивезення за межі України) товарів.

При цьому, особливого порядку для складання податкових накладних на нерезидентів (у разі постачання товару на території України) Порядком №1307 не передбачено. Тобто в даному випадку в розрізі ПДВ має місце операція з постачання товару звичайному неплатнику ПДВ на території України. Зокрема:

1) у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» робиться помітка «X» та зазначається відповідний тип причини: «02» - складена на постачання неплатнику податку;

2) у графі «Отримувач (покупець)» зазначається «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер покупця» відображається умовний Індивідуальний податковий номер «100000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється;

Окрім цього, важливим питанням є визначення дати та суми податкових зобов’язань. Зауважимо, що оскільки така операція під експорт не потрапляє (а відповідно норма п. 187.11 ПКУ не діє), датою виникнення ПЗ з ПДВ є подія, яка сталася раніше:

• дата зарахування коштів від покупця на банківський рахунок платника податку як оплата товарів, що підлягають постачанню;
• дата відвантаження товару.

Коригування фінрезультату та заповнення додатку РІ при реалізації товарів нерезиденту

Податкові різниці застосовують платники податку на прибуток, у яких за останній рік дохід за даними бухобліку становив понад  40 млн грн. 

Якщо платник податку на прибуток обліковував податкові різниці, але за підсумками 2020 року не заробив 40 млн грн бухдоходу, він має право відмовитися від таких коригувань бухфінрезультату з р. ІІІ ПКУ (крім різниці щодо минулорічних податкових збитків). Про такий вибір він зазначає відміткою у спецполі Декларації за 2020 рік. При цьому в такій Декларації він уже не здійснює згаданих коригувань у додатку РІ, тобто сума податкового зобов’язання переобчислюється у «безкоригувальному» режимі наростаючим підсумком із початку року.

Тому якщо підприємство відмовилося від різниць із р. ІІІ ПКУ, бо дохід менший за окреслений ліміт, то воно не використовує всіх різниць із р. ІІІ ПКУ (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування), тому й нова різниця за продажем товарів, послуг нерезидентам його не зачіпає. Тобто не діятиме, і за цією операцією наслідки такі самі, як у бухобліку, без різниць.

Отже, платники податку на прибуток, які використовують різниці з р. ІІІ ПКУ, мають перевірити, яким саме нерезидентам вони реалізують товари, роботи, послуги, необоротні активи, оскільки за деякими може бути різниця — коригування бухфінрезультату на 30% вартості реалізованих їм товару, роботи, послуги.

Нові правила коригування фінрезультату при реалізації товарів нерезиденту визначаються за результатами звітного 2020 року щодо операцій, здійснених після 22 травня 2020 року

Податківці у підкатегорії 102.12 «ЗІР» наголосили, що Законом №466 п. 140.5 ПКУ доповнено новим пп. 140.5.5 прим. 1. За ним фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім операцій, визнаних контрольованими відповідно до ст. 39 ПКУ), реалізованих на користь:

• нерезидентів зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до пп. 39.2.1.2 п.п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПКУ;
• нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до пп. «ґ» пп. 39.2.1.1 пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПКУ, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи.

Вимоги пп. 140.5.5 прим. 1 п. 140.5 ст. 140 ПКУ не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких доходів підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої ст. 39 ПКУ, але без подання звіту.

При цьому, якщо ціна реалізації товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг є нижчою за ціну, визначену відповідно до принципу «витягнутої руки», встановленого ст. 39 ПКУ, коригування фінансового результату до оподаткування здійснюється на розмір різниці між вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки», та вартістю реалізації.

Норми пп. 140.5.5 прим. 1 п. 140.5 ст. 140 ПКУ застосовуються за результатами податкового (звітного) року.

Враховуючи те, що зміни набули чинності 23 травня 2020 року, то збільшення фінансового результату до оподаткування відповідно до пп. 140.5.5 прим. 1 п. 140.5 ст. 140 ПКУ визначається за результатами податкового (звітного) 2020 року щодо операцій, здійснених після 22 травня 2020 року.

Висновки:

1. Відповідно до п. 185.1 ПКУ при реалізації товарів нерезиденту на території України ставка ПДВ становить 20 %.

2. Оскільки покупець-нерезидент не є платником ПДВ, то податкова накладна на таку операцію складається в порядку складання податкової накладної на неплатника ПДВ.

3. Якщо підприємство відмовилося від податкових різниць із р. ІІІ ПКУ, бо дохід менший за 40 млн грн., то воно не використовує всіх різниць із р. ІІІ ПКУ (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування), тому й нова різниця за продажем товарів, послуг нерезидентам його не зачіпає. Але, якщо підприємство застосовує податкові різниці і постачання товару відбулося нерезиденту з вище переліченими ознаками, то фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів.