Собівартість у декларації з податку на прибуток

Насамперед з'ясуймо, які витрати слід відображати у рядку 05 декларації з податку на прибуток (далі — декларація). Цей рядок має назву «Витрати операційної діяльності». У пункті 138.1 ПКУ зазначено, що витрати операційної діяльності визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 — 138.9, пп. 138.10.2 — 138.10.4 та п. 138.11 ПКУ. Зверніть увагу, що у цьому пункті до операційних витрат віднесено також адміністративні витрати, витрати на збут та інші витрати операційної діяльності (пп. 138.10.2 — 138.10.4 ПКУ). У бухобліку вони відображаються на рахунках 92, 93 та 94 відповідно і теж класифікуються як витрати операційної діяльності. Водночас пунктом 138.10 ПКУ ці витрати вже віднесено до складу інших витрат, а не операційних. Тож і в декларації такі витрати відображаються у рядку 06 «Iнші витрати», підрядках 06.1, 06.2, 06.4 відповідно.

Отже, у рядку 05 відображаються всі витрати операційної діяльності, крім тих, що визначені згідно з пп. 138.10.2 — 138.10.4 ПКУ та відображені у підрядках 06.1, 06.2, 06.4 декларації.

Як же формується показник рядка 05 «Витрати операційної діяльності»? З форми декларації ми бачимо, що у підрядку 05.1 відображається собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг). Цей показник формується згідно з п. 138.6 ПКУ (для покупних товарів) та п. 138.8 ПКУ (для виготовленої підприємством продукції, виконаних робіт та наданих послуг). Значення підрядка 05.1 включається до значення рядка 05. Чи обов'язково мають збігатися ці значення? Автор вважає, що ні — інакше у формі декларації був би лише один рядок, в якому відображалася б собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг).

Зверніть увагу, що згідно з п. 138.4 НКУ «витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг».

У бухобліку цей показник формується за даними рахунка 90 «Собівартість реалізації», субрахунків 901 — 903. При цьому схема проведень зазвичай така:

Д-т 901 К-т 26, 27 — визнано собівартість виготовленої та реалізованої продукції;

Д-т 902 К-т 23 — визнано собівартість реалізованих товарів;

Д-т 903 К-т 23 — визнано собівартість виконаних та реалізованих робіт та послуг, прийнятих замовником;

Д-т 901, 903 К-т 91 — віднесено нерозподілені постійні загальновиробничі витрати на собівартість реалізованої продукції (або робіт та послуг) у періоді їх виникнення згідно з п. 16 П(С)БО 16.

Отже, ми бачимо, що перші три проведення відображають витрати активів підприємства, що були сформовані у результаті минулих подій (списано на витрати готову продукцію або виробничі витрати), а останнє проведення відображає віднесення до собівартості реалізації витрат звітного періоду.

Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати не входять до собівартості виготовленої раніше та реалізованої у звітному періоді продукції. Отже, вони не повинні відображатися у рядку 05.1 декларації. Водночас вони є витратами операційної діяльності і не включаються до адміністративних витрат, витрат на збут та інших операційних витрат згідно з пп. 138.10.2 — 138.10.4 ПКУ. Отже, методом виключення доходимо висновку, що такі витрати мають включатися до рядка 05 декларації та не включаються до рядка 05.1. А також згідно з п. 138.8 ПКУ собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати до таких витрат не відносяться.

Приклад Підприємство виготовляє два види продукції — А та Б, використовуючи для цього одне приміщення цеху. Роботою обох виробництв керує начальник цеху. У цьому цеху також працює обслуговуючий персонал — інженер та технолог. Відповідно підприємство несе загальновиробничі витрати на утримання приміщення цеху та на оплату праці загальновиробничого персоналу (у т. ч. на нарахування ЄСВ).

Планова кількість продукції А — 900 шт. на місяць, продукції Б — 2100 шт. на місяць.

Планові постійні загальновиробничі витрати становлять: на утримання приміщення цеху — 15800 грн на місяць, на оплату праці загальновиробничого персоналу, включаючи ЄСВ, — 26200 грн на місяць.

Загальна планова сума загальновиробничих витрат на місяць становить 15800 + 26200 = 42000 грн.

За плановими показниками визначаємо ставку розподілу загальновиробничих витрат: 42000 : 3000 = 14 грн на одну штуку продукції.

У березні 2013 р. підприємство виготовило 800 шт. продукції А (на 100 шт. менше планової кількості) та 2150 шт. продукції Б (на 50 шт. більше запланованого).

Фактична сума постійних загальновиробничих витрат у березні 2013 р. становила: 15900 + 26300 = 42200 грн. Відповідно, на продукцію А розподіляється 800 шт. х 14 грн = 11200 грн. На продукцію Б — 2150 шт. х 14 грн = 30100 грн. Разом розподілених витрат: 11200 + 30100 = 41300 грн.

Решта 42200 - 41300 = 900 грн — це нерозподілені постійні загальновиробничі витрати.

Відомо також, що за березень 2013 р. було реалізовано продукцію, частково виготовлену в лютому, а частково — у березні. Її виробнича собівартість — 115300 грн.

Отже, у березні 2013 р. за субрахунком 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» було зроблено такі проведення:

Д-т 901 К-т 26 на суму 115300 грн;

Д-т 901 К-т 91 на суму 900 грн;

Д-т 79 К-т 901 на суму 116200 грн.

Відображення цих сум див. у зразку.

Зразок