Компенсація плати за землю, передбачена у договорі оренди будівлі: чи включається до витрат?

Відповідно до пп. 14.1.97 ПКУ лізингова (орендна) операція — це господарська операція (крім операцій з фрахтування (чартеру) морських суден та інших транспортних засобів) фізичної чи юридичної особи (орендодавця), що передбачає надання основних фондів у користування іншим фізичним чи юридичним особам (орендарям) за плату та на визначений строк.

Відповідно до порядку оподаткування операцій лізингу (оренди), встановленого п. 153.7 ПКУ, передача майна в оперативний лізинг (оренду) не змінює податкових зобов'язань орендодавця та орендаря. При цьому орендодавець збільшує суму доходів, а орендар збільшує суму витрат на суму нарахованого лізингового платежу за наслідками податкового періоду, в якому здійснюється таке нарахування. У такому ж порядку здійснюється оподаткування операцій із оренди землі та жилих приміщень.

Дата нарахування встановлюється відповідно до умов укладених договорів (пп. 137.11 ПКУ).

Витрати на оперативну оренду відносяться згідно з п. 138.1 ПКУ до операційних та інших витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування.

Зокрема, до операційних витрат у складі загальновиробничих витрат включаються витрати на оперативну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення (абз. «г» пп. 138.8.5 ПКУ).

До інших витрат включаються:

— у складі адміністративних витрат, спрямованих на обслуговування та управління підприємством — витрати на оперативну оренду (у тому числі оренда легкових автомобілів) основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання (абз. «в» пп. 138.10.2 ПКУ);

— у складі витрати на збут, які включають витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг — витрати на оперативну оренду основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, пов'язаних зі збутом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (абз. «д» пп. 138.10.3 ПКУ);

— у складі інших витрат, у т.ч.: витрат, визначених відповідно до ст. 153 ПКУ, які не включені до собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг згідно зі ст. 138 ПКУ (пп. 138.12.1 ПКУ).

Таким чином, якщо зазначене приміщення використовується у власній господарській діяльності платника податку на прибуток — орендаря, то орендні платежі по ньому відносяться до складу витрат такого платника податку.

Загальні положення щодо найму (оренди) визначено у главі 58 Цивільного кодексу України від 16 січня 2003 р. №435-IV (далі — ЦКУ). Зокрема, п. 1 ст. 796 ЦКУ передбачено, що одночасно з правом найму будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини) наймачеві надається право користування земельною ділянкою, на якій вони знаходяться, а також право користування земельною ділянкою, яка прилягає до будівлі або споруди, у розмірі, необхідному для досягнення мети найму. Відповідно до ст. 797 ЦКУ, плата, яка справляється з наймача будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини), складається з плати за користування нею і плати за користування земельною ділянкою.

Відповідно до пп. 9.1.10 ПКУ плата за землю належить до загальнодержавних податків, які на підставі норм пп. 138.10.4 ПКУ враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування у складі інших витрат операційної діяльності, пов'язаних з господарською діяльністю.

Враховуючи вищевикладене, при обчисленні об'єкта оподаткування орендодавець має право відносити до складу витрат витрати на сплату земельного податку, а також орендну плату за земельні ділянки державної і комунальної власності за умови належного документального оформлення договору придбання землі або договору користування землі.

Таким чином, якщо у складі вартості послуги за договором оренди будівлі (споруди, нежилого приміщення), що використовується у власній господарській діяльності орендаря, передбачено відшкодування плати за землю (земельного податку або орендної плати за землю державної та комунальної власності), платником якої є орендодавець, то така компенсація як складова частина орендного платежу включається до витрат орендаря на дату нарахування.