Оплати за послуги з розробки ПЗ громадянам Росії та Латвії: які податки утримуються?

Запитання:

Послуги з розробки ПО оплачуються громадянам Росії та Латвії, які на території цих країн зареєстровані як індивідуальні підприємці чи не зареєстровані (оплата фізособам). Чи необхідно утримувати будь-які податки та вимагати від вказаних осіб документи, які підтверджують їх резидентність та ставки податків, за якими вони працюють? Дохід українська юрособа отримує у вигляді роялті за реалізацію відеоігор на території США. Послуги з розробки ПЗ надаються віддалено (не на території України), а за місцем реєстрації виконавця. Результати робіт передаються за допомогою мережі інтернет.

Відповідь:

Оподаткування доходів фізосіб регламентується розділом IV ПКУ. Відповідно до п. 162.1 ПКУ платником податку на доходи фізосіб є, зокрема, фізособа – нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні, та податковий агент.

Згідно з п. 163.2 ПКУ об'єктом оподаткування нерезидента є:

• загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні;
• доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Порядок оподаткування доходів, отриманих нерезидентами, визначено п. 170.10 ПКУ, відповідно до пп. 170.10.1 якого доходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами розділу IV ПКУ для нерезидентів).

У разі, якщо доходи з джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту резидентом – юрособою, останній вважається податковим агентом нерезидента щодо таких доходів. Під час укладення договору з нерезидентом, умови якого передбачають отримання таким нерезидентом доходу з джерелом його походження в Україні, резидент зобов'язаний зазначити в договорі ставку ПДФО, що застосовуватиметься до таких доходів (пп. 170.10.3 ПКУ).

Відповідно до п. 167.1 ПКУ ставка ПДФО становить 18% бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податку (крім випадків, визначених у пп. 167.2 - 167.5 ПКУ).

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) ПДФО до бюджету здійснюються в порядку, встановленому ст. 168 ПКУ.

Водночас, ДФС в ІПК від 20.08.2018 р. №3592/6/99-99-15-01-15/ІПК повідомляє, що згідно з п. 70.5 ПКУ фізособа – платник податків незалежно від віку (як резидент, так і нерезидент), для якої раніше не формувалася облікова картка платника податків та яка не включена до Державного реєстру, зобов'язана особисто або через законного представника чи уповноважену особу подати відповідному контролюючому органу облікову картку фізособи - платника податків, яка є водночас заявою для реєстрації в Держреєстрі, та пред'явити документ, що посвідчує особу.

Відповідно до пп. 70.12.1 ПКУ реєстраційний номер облікової картки платника використовується, зокрема, при виплаті доходів, з яких утримуються податки згідно із законодавством України. Фізособа зобов'язана подавати інформацію про РНОКПП юрособам, що виплачують їй доходи.

Документи, пов'язані з проведенням операцій, передбачених п. 70.12 ПКУ, які не мають РНОКПП, вважаються оформленими з порушенням вимог законодавства України (п. 70.13 ПКУ).

Стосовно оподаткування доходів нерезидента – фізособи ДФС в ІПК від 14.07.2017 р. №1197/6/99-99-01-02-02-15/ІПК повідомляє, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати ПДФО (збір) із суми такого доходу за його рахунок (пп. 168.1.1 ПКУ).

Що стосується відображення доходів, нарахованих (виплачених) нерезиденту, то відповідно до Положення №822, фізична особа незалежно від віку (як резидент, так і нерезидент), яка не включена до Державного реєстру, зобов'язана особисто або через представника подати до відповідного контролюючого органу облікову картку фізичної особи - платника податків за ф. №1ДР, яка є водночас заявою для реєстрації у Державному реєстрі, та пред'явити документ, що посвідчує особу, який містить необхідні для реєстрації реквізити (прізвище, ім'я, по батькові (за наявності), дату народження, місце народження, місце проживання, громадянство). Формування реєстраційного номера облікової картки платника податків здійснюється ДФС на підставі відомостей, поданих фізичною особою в Обліковій картці.

Тобто, у разі нарахування (виплати) доходів податковий агент повинен відобразити в податковому розрахунку форми №1ДФ такі виплачені доходи на користь всіх платників податків, в т. ч. виплачені на користь нерезидентів.

Враховуючи вищевикладене, доходи, які виплачуються (нараховуються, надаються) фізособі – нерезиденту резидентом – юрособою, оподатковуються ПДФО за ставкою 18%, військовим збором за ставкою 1,5%. Суму доходу, що нарахована (виплачена) нерезиденту, податковий агент повинен відобразити в податковому розрахунку №1ДФ (ІПК ДФС від 08.05.2018 р. №2046/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Якщо міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені ПКУ, застосовуються правила міжнародного договору (п. 3.2 ПКУ).

Конвенція між Урядом України і Урядом Латвійської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і на майно підписана 21.11.1995 р.

Відповідно до п. 1 ст. 14 Конвенції дохід, що одержується фізособою, яка є резидентом однієї Договірної Держави щодо професійних послуг чи іншої діяльності незалежного характеру, оподатковується тільки в цій Державі, за винятком випадку, коли він володіє регулярно доступною постійною базою в другій Договірній Державі з метою проведення цієї діяльності. Якщо у нього є така постійна база, дохід може оподатковуватись у другій Державі, але тільки щодо доходу, що приписується до цієї постійної бази.

У п. 2 ст. 24 Конвенції встановлено, що у випадку Латвії подвійне оподаткування усувається так:

Якщо резидент Латвії одержує дохід або володіє майном, які, згідно з положеннями цієї Конвенції, можуть оподатковуватись в Україні, якщо тільки його внутрішнім законодавством не передбачається більш сприятливе оподаткування, Латвія дозволить:

• вираховувати з податку на дохід цього резидента суму, рівну прибутковому податку, сплаченому в Україні;
• вирахувати з податку на майно цього резидента суму, рівну податку на майно, сплаченому в Україні. 

Ці вирахування в будь-якому випадку не повинні перевищувати тієї частини податку з доходу або майна в Латвії, як було підраховано до надання вирахування, яка стосується доходу або майна, які можуть оподатковуватись в Україні, залежно від обставин.

Для цілей вказаного пункту прибуток, дохід і майно, що належать резиденту Договірної Держави, які можуть оподатковуватись у другій Договірній Державі відповідно до цієї Конвенції, вважатимуться такими, що виникають із джерел у цій другій Договірній Державі (п. 3 ст. 24 Конвенції).

Угода між Урядом України та Урядом Російської Федерації про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків підписана 08.02.1995 р.

В п. 1 ст. 14 Угоди зазначено, що дохід, який одержується резидентом однієї Договірної Держави щодо професійних послуг чи іншої діяльності незалежного характеру, може оподатковуватись в другій Договірній Державі, тільки якщо:

• цей резидент володіє у цій другій Державі постійною базою, яка використовується ним з метою проведення своєї діяльності і дохід відноситься до цієї постійної бази, або
• дохід виплачується з джерел у цій другій Державі.

Якщо резидент однієї Договірної Держави одержує дохід або володіє майном у другій Договірній Державі, які відповідно до положень цієї Угоди можуть оподатковуватися у другій Державі, сума податку на цей дохід або майно, сплачена в цій другій Державі, підлягає вирахуванню з податку, який стягується з такого резидента щодо такого доходу або майна в першій згаданій Державі. Ці вирахування не будуть перевищувати суму податку першої Держави на такий дохід або майно, нарахованого відповідно до її податкового законодавства і правил (ч. 1 ст. 22 Угоди).

Описаний порядок оподаткування застосовується незалежно від того, чи надає фізособа-нерезидент послуги в рамках своєї підприємницької діяльності, чи ні.