Збільшення ціни після постачання товару: що з ПДВ?

Запитання:

Підприємства – платники ПДВ уклали договір купівлі-продажу товарів, за яким ціна товару, яка постачається, вказана в національній валюті, але згідно з додатками до нього також встановлено еквівалент у доларах США (орієнтовні ціни товарів визначаються у додатках до договору). Фактичні ціни на товари, що були поставлені покупцю, вказані у видаткових накладних. 

18.04.2018 р. покупцем здійснено часткову оплату за товар, на дату отримання якої згідно з пп. 201.4, 201.7 ПКУ, постачальником складена податкова накладна та зареєстрована в ЄРПН. 

24.04.2018 р. постачальником відвантажено всю партію товару за діючими на момент відвантаження цінами, про що свідчить складена видаткова накладна та податкова накладна, зареєстрована в ЄРПН. Остаточний розрахунок за відвантажені товари не проведено. 

Після постачання покупцю товару, були внесені зміни до умов договору в частині збільшення ціни за одиницю продукції при незмінному обсязі продукції. 

01.11.2018 р. постачальником складено, а покупцем підписано, додаткову угоду на збільшення ціни на всю партію товару, посилаючись на збільшення курсу долару, але покупець не здійснив доплату за товар до того моменту. 

Відповідно до складеної додаткової угоди 01.11.2018 р. постачальником зареєстровані в ЄРПН розрахунки коригування до податкових накладних на отриману передоплату та на відвантаження товарів щодо збільшення суми компенсації. 

1) Чи правомірно складена додаткова угода датою 01.11.2018 р., якщо в договорі немає прив’язки до цієї дати? На думку покупця, факт укладання додаткової угоди щодо зміни ціни постачання не є підставою для постачальника оформлювати розрахунок коригування на збільшення суми компенсації; 

2) Чи правомірно складання постачальником розрахунків коригувань на збільшення суми компенсації за умови, що збільшення ціни таки відбулося?

3) Яким первинним документом потрібно оформити оновлені умови договору щодо зміни ціни на вже відвантажені товари? Яким первинним документом оформити зміну ціну щодо збільшення?

Відповідь:

За загальними положеннями, визначеними ст. 632 ЦКУ, ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін.Зміна ціни після укладення договору допускається лише у випадках і на умовах, встановлених договором або законом. Зміна ціни в договорі після його виконання не допускається.

Разом з цим, відповідно до ч. 1 ст. 691 ЦКУ покупець зобов'язаний оплатити товар за ціною, встановленою у договорі купівлі-продажу, або, якщо вона не встановлена у договорі і не може бути визначена виходячи з його умов, - за ціною, що визначається згідно зі ст. 632 ЦКУ, а також вчинити за свій рахунок дії, які відповідно до договору, актів цивільного законодавства або вимог, що звичайно ставляться, необхідні для здійснення платежу.

Якщо договором купівлі-продажу встановлено, що ціна товару підлягає зміні залежно від показників, що зумовлюють ціну товару (собівартість, затрати тощо), але при цьому не визначено способу її перегляду, ціна визначається виходячи із співвідношення цих показників на момент укладення договору і на момент передання товару (ч. 3 ст. 691 ЦКУ).

Крім того, ч. 1 ст. 652 ЦКУ передбачено, що у разі істотної зміни обставин, якими сторони керувалися при укладенні договору, договір може бути змінений або розірваний за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або не випливає із суті зобов'язання.

При цьому зміна обставин є істотною, якщо вони змінилися настільки, що, якби сторони могли це передбачити, вони не уклали б договір або уклали б його на інших умовах.

Однак в п. 4 Інформаційного листа ВГСУ від 21.11.2011 р. №01-06/1624/2011 зазначено, що зміна економічної ситуації та факт коливання курсу іноземної валюти щодо національної валюти України є комерційним ризиком контрагента, а тому не можуть бути підставами для розірвання договору або для невиконання зобов'язань за договором.

Зміна або розірвання договору допускається лише за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або законом (ч. 1 ст. 651 ЦКУ).  У разі зміни договору зобов'язання сторін змінюються відповідно до змінених умов щодо предмета, місця, строків виконання тощо (ч. 1 ст. 653 ЦКУ). Сторони не мають права вимагати повернення того, що було виконане ними за зобов'язанням до моменту зміни або розірвання договору, якщо інше не встановлено договором або законом (ч. 4 ст. 653 ЦКУ).

Оскільки в ситуації, що розглядається, покупець погодився на укладення додаткової угоди, то можна говорити про його свідоме прийняття факту збільшення ціни вже поставленого товару. 

Коригування ПДВ

Відповідно до п. 192.1 ПКУ, якщо після постачання товарів здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Отже, постачальник правомірно на дату укладання додаткової угоди щодо збільшення ціни товару склав розрахунки коригування до податкових накладних, складених раніше на момент отримання передплати та відвантаження товару.

Зміна ціни товару, в т.ч. вже проданого

У п. 24 П(С)БО 9 зазначено, що в бухобліку та звітності запаси відображаються за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації. 

Згідно з п. 8 П(С)БО 9 придбані (отримані) або вироблені запаси зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Первісною вартістю запасів, що придбані за плату, є їх собівартість, яка складається з фактичних витрат, наведених в п. 9 П(С)БО 9. 

У разі, якщо на момент оприбуткування запасів неможливо достовірно визначити їх первісну вартість, вони можуть оцінюватися та відображатися за справедливою вартістю з наступним коригуванням до первісної вартості (абз. 8 п. 9 П(С)БО 9).

Відповідно до п. 3.1 додатка до П(С)БО 19 справедливою вартістю продукція і товари є ціна реалізації за вирахуванням витрат на реалізацію та суми надбавки (прибутку), виходячи з надбавки (прибутку) для аналогічної готової продукції та товарів. Тобто, з урахуванням умов договору щодо зміни ціни товару при його отриманні, такий товар мав оцінюватися та відображатися в бухобліку за справедливою вартістю з наступним коригуванням до первісної вартості.

Отже, в ситуації, що розглядається, суму збільшення ціни товару за додатковою угодою в бухобліку слід відобразити так:

• частину суми збільшення, що відповідає первісній вартості вже реалізованого товару, віднести на витрати поточного періоду як собівартість проданого товару: Дт 902 Кт 631 на суму без ПДВ, Дт 643 Кт 631 – на суму ПДВ;
• частину суми збільшення, що відповідає первісній вартості залишку ще не реалізованого товару, віднести на збільшення первісної вартості цього товару: Дт 28 Кт 631 на суму без ПДВ, Дт 643 Кт 631 на суму ПДВ.

Така операція оформлюється бухгалтерською довідкою, до якої додається розрахунок вище зазначених сум, складений на підставі додаткової угоди.