Как отразить в бухгалтерском и налоговом учете затраты, связанные с ремонтом основных средств?

Бухгалтерський облік

Відповідно до п. 8 П(С)БО — 14 «Оренда» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.07.2000 року №181 затрати орендаря на поліпшення об'єкта операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводять до збільшення майбутніх економічних вигод, які первісно очікувалися від його використання, відображаються орендарем як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів.

Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. №291 (далі — Інструкція) для обліку вартості завершених капітальних інвестицій в об'єкти операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо) призначено субрахунок 117 «Інші необоротні матеріальні активи».

Таким чином, при здійсненні підприємством витрат на покращення (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо) орендованих основних засобів, такі витрати акумулюються за дебетом субрахунку 153 «Придбання (виготовлення) інших необоротних матеріальних активів». При їх завершенні, такі витрати списуються у дебет субрахунку 117 «Інші необоротні матеріальні активи» де створюється окремий об’єкт необоротних активівз відповідною назвою, як наприклад: «покращення орендованого офісного приміщення».

Надалі цей об’єкт амортизується відповідно до строків оренди або його корисного використання, якщо він менший за строк оренди. Пунктом 27 П(С)БО — 7 «Основні засоби» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. №92 передбачено, що амортизація таких інших необоротних матеріальних активів нараховується за прямолінійним або виробничим методом.

Податковий облік

Пунктом 146.1 ст. 146 Податкового кодексу України (далі — ПКУ) визначено, що облік вартості, яка амортизується, ведеться за кожним об'єктом, що входить до складу окремої групи основних засобів, у тому числі вартість ремонту, поліпшення таких засобів, отриманих безоплатно або наданих в оперативний лізинг (оренду), як окремий об'єкт амортизації. Таким чином, вартість поліпшень орендованих основних засобів в податковому обліку буде амортизуватись як окремий об'єкт.

У разі якщо договір оперативної оренди/лізингу зобов'язує або дозволяє орендарю здійснювати ремонти/поліпшення об'єкта оперативної оренди/лізингу, частина вартості таких ремонтів/поліпшень у сумі, що перевищує віднесену на витрати згідно з абзацом другим пункту 146.11 та пункту 146.12 цієї статті, амортизується орендарем як окремий об'єкт (п. 146.19 ст. 146 ПКУ). Отже, щоб підприємство змогло відображати у податковому обліку витрати на ремонт орендованих основних засобів, у договорі оперативної оренди обов'язково має бути умова, яка зобов'язує або дозволяє орендарю здійснювати ремонти/поліпшення об'єкта оперативної оренди.

На підставі п. 146.12 ст. 146 ПКУ, підприємство, яке має власні основні засоби, витрати на ремонт орендованих основних засобів у межах, що не перевищують 10 % сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів (власних) на початок звітного року, відносить до витрат того звітного податкового періоду, в якому такі ремонт та поліпшення були здійснені.

Якщо ж у підприємства немає власних основних засобів, то на суму витрат, пов'язаних з ремонтом орендованих основних засобів слід буде створювати окремі об'єкти основних засобів. Такі об’єкти, на нашу думку, потрібно відносити до тієї групи основних засобів, до якої б належав орендований об’єкт та амортизувати із врахуванням мінімально допустимих строків корисного використання.

Галина Шулак