Утилізація товару на митниці: облікові та податкові наслідки

Щодо нерозмитненого товару

Перш за все слід зазначити, що зазвичай, якщо увезений на митну територію України товар з певних причин не може бути використаний у господарській діяльності (наприклад, він зіпсований тощо), а його повернення постачальнику не має сенсу, то його розмитнюють в режимі «Знищення або руйнування» (оформляють МД з типом ІМ 76). На підставі такої МД банк знімає операцію з валютного нагляду.

Якби товар був розмитнений в зазначеному режимі, то підприємство мало б його спочатку оприбуткувати, віднести до його первісної вартості відповідні витрати (транспортні, митні тощо), а потім списати. Але у наведеній ситуації товар не розмитнений, то ж для його оприбуткування в бухобліку немає підстав.

Щодо розмитненого товару

Розмитнений товар в загальному порядку оприбутковується на рахунках бухгалтерського обліку. При цьому до його первісної вартості включаються, зокрема (пп. 9 НП(С)БО 9):

• його (договірна) вартість, перерахована у гривні за відповідним валютним курсом;
• мито та оплата різних митних формальностей, яку здійснив імпортер;
• витрати на зберігання товарів на митних складах;
• страхування товару;
• транспортно-заготівельні витрати (ТЗВ);
• витрати на сертифікацію конкретної партії товарів.

Отже митні платежі, сплачені при розмитненні цієї частини товару повністю відносяться до його первісної вартості. Щодо іншої частини товару, судячи із запитання, митні процедури не проводились і відповідно митні платежі не сплачувались, тож розподіляти нема чого.

Щодо ТЗВ

Витрати на транспортування товару, як зазначено вище, відносяться до ТЗВ і мають входити до первісної вартості такого товару.

Включення ТЗВ до первісної вартості (собівартості) запасів можна здійснювати двома методами:

1) методом прямого розподілу;

2) збірно-розподільчим методом.

Обраний метод розподілу ТЗВ слід зафіксувати в положенні про облікову політику підприємства. При цьому можна визначити різні методи розподілу для різних видів запасів чи для різних умов їх придбання.

Метод прямого розподілу застосовується, якщо під час надходження запасів відразу можна визначити витрати на їх транспортування і заготівлю. Тобто в цьому випадку ТЗВ відразу відносяться на вартість придбаних запасів. Це легко зробити у випадку, якщо придбано товари одного найменування й за однаковою ціною.

Якщо ж доставляються запаси декількох найменувань, ТЗВ потрібно розподілити між одиницями запасів пропорційно до обраної бази (критеріїв) розподілу (це може бути вартість, вага, розмір тощо). Обрані критерії розподілу ТЗВ також необхідно вказати в положенні про облікову політику підприємства. 

Збірно-розподільчий метод доцільно застосовувати у тих випадках, коли доставок багато і придбавається велика номенклатура запасів. Він полягає в тому, що сума ТЗВ спочатку збирається на окремому субрахунку рахунків обліку запасів, після чого щомісячно розподіляється між сумою залишку запасів на кінець звітного місяця і сумою запасів, що вибули (використані, реалізовані, безоплатно передані тощо) за звітний місяць.

Отже частина вартості транспортних послуг на доставку товару відноситься до первісної вартості розмитненого товару відповідно до обраного підприємство порядку розподілу ТЗВ, наприклад, пропорційно до кількості або вартості розмитненого товару. Ту ж частину вартості транспортних витрат, що відноситься до не розмитненого товару доведеться просто списати на витрати періоду, наприклад на рахунок 977 ««Інші витрати звичайної діяльності».

Наприклад, доставлено 100 одиниць однакового товару по однаковій ціні. З них 70 одиниць розмитнено, 30 – ні. Транспортні послуги склали 1200 євро. В такому разі до первісної вартості розмитненого товару буде включено 840 євро (1200 х 70%), а решту 360 євро – списано до витрат.

Щодо штрафу

Для сторони, яка сплачує штрафні санкції вони є іншими операційними витратами та відображаються за дебетом субрахунку 948 «Визнані штрафи, пеня, неустойка» та кредитом субрахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами». Тобто на суму нарахованого штрафу робиться проводка: Дт 948 – Кт 685 (Митниця). При його сплаті: Дт 685 – Кт 311.

Платники податку на прибуток, які при визначенні об'єкта оподаткування враховують податкові різниці, фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшують на суму штрафів та пені, нарахованих у наступних випадках (пп. 140.5.11 ПКУ):

• на користь неплатників податку на прибуток (крім фізосіб, які не є підприємцями);
• на користь платників податку на прибуток, що сплачують його за ставкою 0%;
• на суму штрафів, пені, нарахованих контролюючими органами та іншими органами державної влади за порушення вимог законодавства. 

Тобто якщо підприємство застосовує податкові різниці при обчисленні податку на прибуток, то сплачені на митниці штрафи (адже ці штрафи вочевидь нараховані за порушення митного законодавства) не враховуються у складі витрат (тобто на них збільшують фінрезультат до оподаткування). Якщо ж підприємство податкових різниць не застосовує, то все враховується як в бухобліку. 

Щодо витрат на утилізацію товару

Такі витрати в бухобліку списуються на субрахунок 949 «Інші витрати операційної діяльності». Податкових різниць щодо таких витрат нормами ПКУ не передбачено, тож усі платники податку на прибуток відображають їх за правилами бухобліку (тобто враховують у складі витрат).

Висновки: 

1. Транспортні витрати відносяться до первісної вартості розмитненого товару відповідно до порядку розподілу ТЗВ, решта – списується до витрат періоду.

2. Сума сплачених митному органу штрафних санкцій для платників податку на прибуток:

• які застосовують податкові різниці – зменшує фінрезультат до оподаткування;
• які не застосовують податкових різниць – відображається за правилами бухобліку.

3. Витрати на утилізацію товару включаються до витрат періоду. Податкових різниць щодо них не передбачено.