Облік придбаної нерухомості, за якою не визначено напрям використання

Інвестиційна нерухомість

Відповідно до пп. 4 НП(С)БО 32, інвестиційна нерухомість - власні або орендовані на умовах фінансової оренди земельні ділянки, будівлі, споруди, які розташовуються на землі, утримувані з метою отримання орендних платежів та/або збільшення власного капіталу, а не для виробництва та постачання товарів, надання послуг, адміністративної мети або продажу в процесі звичайної діяльності. 

В розглядуваній ситуації долю нерухомості визначатимуть залежно від попиту на ринку. Якщо попит буде прийнятний, нерухомість продадуть, якщо ні, нерухомість і далі перебуватиме на балансі. Поряд з цим, можливо, нерухомість надаватиметься в оренду.

На наш погляд, такий характер нерухомості відповідає поняттю інвестиційної нерухомості. Адже основний мотив її придбання – збільшення власного капіталу, своєрідне вкладення вільних коштів. Тому, на наш погляд, придбану нерухомість слід обліковувати у складі інвестиційної нерухомості на субрахунку 100 «Інвестиційна нерухомість».

А от після того, як приймуть рішення про продаж, нерухомість переводять до складу необоротних активів, утримуваних для продажу.

Облік придбання, ремонту

Відповідно до пп. 9 НП(С)БО 32, придбана (створена) інвестиційна нерухомість зараховується на баланс підприємства за первісною вартістю.

Первісна вартість придбаної інвестиційної нерухомості складається з таких витрат (пп. 10 НП(С)БО 32):

• суми, що сплачують постачальникам (продавцям) та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);
• реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються у зв'язку з придбанням (отриманням) прав на інвестиційну нерухомість;
• суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням) інвестиційної нерухомості (якщо вони не відшкодовуються підприємству);
• юридичні послуги, комісійні винагороди, пов'язані з придбанням інвестиційної нерухомості;
• інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням та доведенням об'єктів інвестиційної нерухомості до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

У запитанні зазначено, що ТОВ придбало нерухомість, а потім робило її ремонт, який завершено у вересні 2023 року. Тож тільки після завершення ремонту придбану нерухомість можна використовувати за призначенням.

В такому разі ремонтні витрати є іншими витратами, пов’язаними з доведенням нерухомості до стану, в якому вона придатна для використання із запланованою метою.

Це означає, що придбану нерухомість спершу зараховують на субрахунок 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів». На цей самий субрахунок списують і всі інші витрати, які включаються до складу первісної вартості – реєстраційні, ремонті тощо. Тож на рахунок 100 нерухомість зараховують тільки після того, як повністю сформована первісна вартість і нерухомість стала придатною для використання із запланованою метою.

В розглядуваній ситуації це стане можливим після завершення ремонту у вересні 2023 року. Тому у вересні і вводять нерухомість в експлуатацію: 

• Дт 100 Кт 152.

Введення в експлуатацію можуть оформляти Актом введення в експлуатацію основних засобів, форма якого затверджена Наказом №818. Або Актом, самостійно розробленим ТОВ. При розробці власної форми за основу можна взяти як наведений вище Акт, так і Акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) ОЗ (форма №ОЗ-1, затверджена вже скасованим Наказом №352).

За якою вартістю обліковувати нерухомість?

Відповідно до пп. 9 НП(С)БО 32 придбана (створена) інвестиційна нерухомість зараховується на баланс підприємства за первісною вартістю.

Таким чином, на момент введення в експлуатацію проводка Дт 100 Кт 152 відображається за первісною вартістю (сума, що сплачена продавцеві, плюс реєстраційні витрати, плюс витрати ремонту тощо).

А от на дату балансу інвестиційну нерухомість відображають за справедливою вартістю якщо її можна достовірно визначити, або за первісною вартістю, зменшеною на суму нарахованої амортизації з урахуванням втрат від зменшення корисності та вигод від її відновлення (див. п. 16 НП(С)БО 32).

Тобто, під час введення нерухомості в експлуатацію ТОВ має визначити, як воно оцінюватиме нерухомість. 

Якщо за справедливою вартістю, то її слід буде визначати на кожну дату балансу. Особливості визначення справедливою вартості наведені в п. 19 – п. 21 НП(С)БО 32. В такому разі амортизація не нараховується. А різниця між поточною і попередньою вартістю на субрахунку 100 списують на субрахунок 940 чи 710:

• Дт 100 Кт 710 чи
• Дт 940 Кт 100.

Якщо за первісною вартістю, зменшеною на суму нарахованої амортизації, слід буде амортизувати нерухомість, застосовуючи один з методів амортизації, наведений в п. 26 НП(С)БО 7, наприклад, прямолінійний.

Амортизація нараховується проведенням:

• Дт 949 чи 23 Кт 131.

Рахунок 23 використовується в тому разі, якщо нерухомість надаватиметься в оренду і надання в оренду є одним з основних видів діяльності, якщо дохід від оренди відображатиметься на субрахунку 703.

Якщо ж надання в оренду не є основним видом діяльності ТОВ, то дохід від оренди відображається на субрахунку 719. В цьому разі амортизація списується на субрахунок 949. На цей самий субрахунок списується амортизація в разі ненадання нерухомості в оренду.

Якщо прийнято рішення про продаж

В такому разі згідно з п. 1 розд. ІІ НП(С)БО 27 нерухомість списується до складу необоротних активів, утримуваних для продажу. Якщо облік був за справедливою вартістю, будуть такі проведення:

• Дт 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу» Кт 100 – за справедливою вартістю на момент прийняття рішення про продаж і переведення до складу необоротних активів, утримуваних для продажу;
• Дт 100 Кт 710 чи Дт 940 Кт 100 – різниця між поточною і попередньою справедливою вартістю.

Якщо облік був за первісною вартістю і нерухомість амортизувалася:

• Дт 131 Кт 100 – на суму нарахованого зносу;
• Дт 286 Кт 100 – на залишкову вартість.

Дохід від продажу нерухомості відображається на субрахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів», а собівартість на субрахунку 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів».

Бухгалтерський облік продажу ОЗ (включаючи інвестиційну нерухомість) детально розглянутий тут.