Облік та податки у комісіонера при безоплатній передачі товару комітента

Документування

Між замовником (комітентом) і ТОВ (комісіонером) укладається договір комісії, за яким ТОВ отриманий від комітента товар безоплатно надає третій стороні. Причому право власності на товар не переходить від замовника до ТОВ. Сторони укладають договір комісії, який регламентується нормами ст. 1011 – ст. 1028 ЦКУ.

Товар від комітента до комісіонера передається за актом чи накладною. В цих документах доцільно написати, що товар передано за договором комісії (номер, дата), без переходу права власності на нього.

Після того, як ТОВ (комісіонер) передасть товар ФОПу (за накладною, про яку далі), датою передачі слід оформити Звіт комісіонера (див. ст. 1022 ЦКУ). У Звіті зазначається про виконання доручення комітента про передачу товару третій особі, внаслідок чого право власності перейшло від замовника (комітента) до третьої особи. Звіт надається комітентові (замовникові).

Поряд з цим комісіонер (ТОВ) надає замовникові (комітенту) Акт приймання-передачі наданих послуг комісії. За цим актом надаються послуги комісії. 

Поряд з цим між ТОВ і ФОП укладається договір про безоплатну передачу товарів, яким визначається і мета їх використання ФОПом. На підставі цього договору ТОВ передає товар ФОП, оформляючи передачу накладною. В момент передачі товару право власності на нього переходить від замовника до ФОП.

Бухгалтерський облік

Оскільки право власності на товари не переходить до ТОВ, отриманий на комісію товар відображається на позабалансовому субрахунку 024 «Товари, прийняті на комісію».

Після передачі цього товару ФОП він списується з субрахунку 024. На балансових рахунках рух цього товару не відображається.

Поряд з цим, на підставі акту приймання-передачі наданих послуг комісії відображається надання комісійних послуг (цифри умовні):

• Дт 361 Кт 703 – 6 000 грн. (загальна сума з ПДВ);
• Дт 703 Кт 641 – 1 000 грн. (нараховане податкове зобов’язання з ПДВ);
• ДТ 703 Кт 791 – 5 000 грн. (дохід від наданих послуг включається до фінрезультату).

Податок на прибуток

Отримання і передача комісійного товару не впливає на фінансовий результат, а відтак, і на об’єкт оподаткування податком на прибуток.

Фінрезультат до оподаткування, а відтак, і об’єкт оподаткування податком на прибуток збільшується тільки на доходи від наданих послуг комісії і зменшується на витрати, яких понесло ТОВ.

Податкових різниць тут не буде.

ПДВ

Відповідно до пп. 14.1.191 ПКУ, до постачання товарів відносяться в тому числі операції з безоплатної передачі товарів.

Операції платників ПДВ з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відноситься до об’єкту оподаткування ПДВ (пп. «а» пп. 185.1 ПКУ).

Відповідно до пп. 189.4 ПКУ, базою оподаткування для товарів, що передаються/отримуються у межах договорів комісії, є вартість постачання цих товарів, визначена у порядку, встановленому ст. 188 ПКУ. Тобто база оподаткування визначається за договірною вартістю, але не менше ціни придбання товарів чи звичайних цін для самостійно виготовлених товарів.

Причому при безоплатній передачі товарів платник податку має скласти та зареєструвати в ЄРПН дві ПН:

• одну – на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання, яка складає 0 грн;
• іншу – на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання/звичайної ціни над фактичною ціною. Тобто, оскільки фактична ціна 0 грн, то ця ПН виписується на ціну придбання товару чи на його звичайну ціну.

Про виписування двох ПН в разі безоплатного постачання пише і податкова, відповідаючи на питання в підкатегорії 101.06 ЗІР: «Чи підлягають оподаткуванню ПДВ операції з безоплатної передачі товарів/послуг (в т.ч. для проведення маркетингових/рекламних заходів)?».

Причому дата збільшення податкових зобов’язань та податкового кредиту визначається у загальному порядку, згідно з ст. 187 і ст. 198 ПКУ.

З наведеного випливає, що оскільки комітентом (замовником) товари передаються безоплатно, то якщо він є платником ПДВ, він має скласти і зареєструвати в ЄРПН дві ПН. При цьому ПН на фактичну ціну 0 грн виписується на отримувача товару – комісіонера (ТОВ). А інша ПН (на ціну придбання товару чи на його звичайну ціну) залишається у комітента і комісіонеру (ТОВ) не передається.

Своєю чергою, комісіонер (ТОВ) при передачі товару ФОП також має скласти і зареєструвати в ЄРПН ПН – на фактичну ціну постачання, яка є 0 грн. Якщо ФОП є платником ПДВ, то ця ПН складається на такого ФОП. Якщо ФОП -  неплатник ПДВ, ПН виписується як на неплатника ПДВ і ФОП не передається.

Разом з тим іншу ПН, на різницю між фактичною ціною і ціною придбання, ТОВ не виписує. Тому що ціна придбання в даному разі складає 0 грн. А тому різниці між фактичною ціною і ціною придбання немає.