Згідно з п. 201.1 ПКУ на дату виникнення податкових зобов’язань постачальник – платник ПДВ зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо її реєстрації в ЄРПН. Строк реєстрації податкової накладної, складеної у грудні 2016 р., визначається за нормами п. 201.10 ПКУ, що діяли на дату складання податкової накладної, а саме: «протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов’язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування». Тобто податкову накладну, складену постачальником у грудні 2016 р., треба було зареєструвати в ЄРПН не пізніше 15 січня 2017 р. Фактично постачальник зареєстрував податкову накладну з порушенням цього строку (аж 20 січня 2017 р.).
Згідно з п. 198.6 ПКУ не відносяться до податкового кредиту суми ПДВ, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних. Податкові накладні, отримані з ЄРПН, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум ПДВ, що відносяться до податкового кредиту.
Далі, суми ПДВ, сплачені (нараховані) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в ЄРПН, але не пізніше ніж через 365 к.д. з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, у тому числі для платників ПДВ, які застосовують касовий метод. Згідно з чим правилом, податковий кредит за такою податковою накладною можна було відобразити у декларації за січень 2017 р. Якщо цього не було зроблено, можна буде це зробити у наступних звітних періодах, але не пізніше ніж через 365 к.д. з дати складення такої податкової накладної, тобто у будь-якій декларації з ПДВ за періоди з лютого до грудня 2017 р.
Нагадаємо, що за лютий 2017 р. податкова декларація з ПДВ подається ще за формою, затвердженою Наказом МФУ від 28.01.2016 р. №21 (зі змінами, внесеними Наказом Мінфіну від 25.05.2016 р. №503), а за березень 2017 р. декларація вже подаватиметься за новою формою, затвердженою Наказом МФУ від 28.01.2016 р. №21 (у редакції наказу МФУ від 23.02.2017 року № 276).
Отже, податкову накладну за грудень 2016 р., що зареєстрована з порушенням встановленого строку у січні 2017 р., можна відобразити у декларації за лютий 2017 р. у загальному порядку – у Таблиці 2 «Операції з придбання з податком на додану вартість, які підлягають оподаткуванню за основною ставкою та ставкою 7 %» Додатку 5. При цьому у графі 3 цієї таблиці слід зазначити період складання податкової накладної – 12.2016 – виходячи з найменування графи 3.
Щодо питання про подання уточнюючого розрахунку до декларації з ПДВ за січень 2017 (тобто за той період, коли покупець отримав право на її включення до податкового кредиту), зазначимо таке. Згідно з п. 50.1 ПКУ «у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку».
Оскільки включення отриманих податкових накладних протягом 365 к.д. з дати складення податкових накладних прямо дозволено нормами п. 198.6 ПКУ, це не вважається помилкою. Отже, в зазначеному випадку подавати уточнений розрахунок до декларації з ПДВ за січень 2017 р. не вимагається нормами ПКУ.
Наостанок зазначимо, що для контролю за сумами податкового кредиту з ПДВ призначено субрахунок 644 «Податковий кредит», на якому платник ПДВ може організувати аналітичний облік сум ПДВ, що містяться в отриманих податкових накладних (див. Інструкцію з бухгалтерського обліку податку на додану вартість). Також для перевірки правильності та повноти включення сум податкового кредиту до декларації з ПДВ доцільно використовувати дані субрахунку 641/ПДВ, які повинні збігатися з даними податкової декларації з ПДВ.