Договір комісії на купівлю товарів: облік та оподаткування

Запитання: Юрособа-загальносистемник (платник ПДВ) планує закупити товари за договором комісії (як комісіонер). Що буде доходом підприємства для цілей оподаткування податком на прибуток: вся сума, отримана від комітента для закупівлі товарів чи лише комісійна винагорода? Який порядок нарахування податкового зобов’язання та податкового кредиту з ПДВ у рамках такого договору?

Відповідь: 

Податок на прибуток

Згідно з пп. 134.1.1 ПКУ об'єктом оподаткування з податку на прибуток є прибуток, який визначається шляхом коригування фінрезультату до оподаткування, визначеного у фінзвітності підприємства відповідно до П(С)БО та МСФЗ, на різниці, які виникають відповідно до положень р. ІІІ ПКУ.

Розділ ІІІ ПКУ не передбачає податкових різниць у разі придбання товарів комісіонером-резидентом за дорученням комітента.

Бухоблік

Згідно з п. 6.2 П(С)БО 15 «Дохід» не визнаються доходами такі надходження від інших осіб, зокрема, як сума надходжень за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо.

Комісіонер включає до складу бухгалтерського доходу лише суму комісійної винагороди, що сплачується за договором комісії.

Крім того, згідно з п. 9.1 П(С)БО16 «Витрати» платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати.

Нарахована комісійна винагорода за послуги, пов'язані з продажем товарів комітента, відображається у комісіонера за кредитом субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг». Облік собівартості реалізованих за звітний період посередницьких (комісійних) послуг відображається у комісіонера за дебетом субрахунку 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг».

Що стосується придбаного товару за договором комісії, то оскільки право власності на такий товар комітента в межах договорів комісії не переходить до комісіонера, то він  відображається на позабалансовому рахунку комісіонера – 025 «Матеріальні цінності довірителя».

Детальніше про те, які бухгалтерські проведення слід роботи комісіонеру при купівлі товарів за договором комісії ми розглянули тут.

ПДВ

Передача товарів згідно з договорами, за якими сплачується комісія (винагорода) за продаж чи купівлю, вважається поставкою товарів (пп. «е» пп. 14.1.191 ПКУ).

Відповідно до п. 189.4 ПКУ, дата збільшення ПЗ і ПК з ПДВ платників податку, які здійснюють постачання/отримання товарів/послуг у межах договорів комісії, визначається за правилами, установленими ст. 187, 198 ПКУ.

Таким чином, відповідно до п. 187.1 ПКУ, ПЗ з ПДВ нараховуються комісіонером у частині товарів, що поставляються комітенту, за подією, яка наступила раніше:

• зарахуванню коштів від комітента на банківський рахунок комісіонера (оприбуткуванню коштів у касі) як оплата товарів, що підлягають поставці;
• відвантаженню товарів.

Базою оподаткування для товарів/послуг, що передаються/отримуються у межах договорів комісії (консигнації), поруки, довірчого управління, є вартість постачання цих товарів, визначена у порядку, встановленому ст. 188 ПКУ.

Таким чином, при придбанні товару у продавця, у комісіонера виникає право на ПК з ПДВ (на підставі податкової накладної від Продавця) за датою, що припадає на податковий період, протягом якого відбувається одна з подій, що сталася раніше:

• або дата перерахування грошових коштів;
• або дата поставки товарів.

У відносинах із комітентом у комісіонера виникають ПЗ з ПДВ за датою, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається одна з подій, що сталася раніше:

• або дата надходження грошових коштів від комітента;
• або дата відвантаження товарів комітенту.

При цьому базою для нарахування таких ПЗ буде договірна вартість придбаних товарів, тобто, фактично, сума, що сплачена їх постачальникам.

Одночасно у комітента виникає право на ПК з ПДВ (на підставі податкової накладної від комісіонера, в разі її своєчасної реєстрації).

Що стосується комісійної винагороди, то у комісіонера ПЗ з ПДВ виникають на суму комісійної винагороди, виходячи з договірної вартості, але не нижче звичайної ціни, за датою, що припадає на податковий період, протягом якого відбувається одна з подій, що сталася раніше (абз. 2 п. 188.1 ПКУ, пп. «б» п. 185.1 ПКУ):

• або дата надходження грошових коштів;
• або дата підписання акту виконаних послуг.

Звертаємо увагу, що відповідно до п. 189.6 ПКУ норма п. 189.4 ПКУ не поширюється на операції з експортування товарів за межі митної території України або з ввезення на митну територію України товарів у межах договорів комісії.