Відступлення права вимоги: податкові наслідки

Запитання: 1. Компанія (нерезидент) переуступає українській компанії №1 право вимоги боргу з українського банку з відстроченням оплати за переуступкою. Борг підтверджений рішенням суду. Чи є в цьому випадку об'єкт оподаткування ПДВ та податком на прибуток? 2. Українська компанія №1 (яка має відступлене право вимоги) переуступає іншій українській компанії №2 право вимоги до Банку цього ж боргу. Які можуть виникати податкові наслідки з ПДВ та податку на прибуток для компаній?

Відповідь:

Правові наслідки заміни кредитора у зобов’язанні зазначені в ст. 512-519 Цивільного кодексу України. Зокрема, до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов'язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом. А отже, у бухгалтерському обліку у нового кредитора виникає актив – дебіторська заборгованість, право на погашення якої він отримав. Згідно із п. 4 П(С)БО 13, придбана дебіторська заборгованість, яка погашається грошима і не призначена для подальшого перепродажу, вважається фінансовим активом підприємства-кредитора. Якщо ж фінансовий актив придбавається з метою його подальшого перепродажу (або підприємство приймає рішення про такий перепродаж) для отримання прибутку від короткотермінових змін його ціни та/або винагороди посередника, то такий актив отримує статус фінансового активу, призначеного для перепродажу.  

Підприємство списує фінансовий актив з балансу, якщо воно втрачає контроль за цим фінансовим активом або його частиною. Ознакою  втрати  контролю  є повне виконання контракту, закінчення терміну прав вимоги або відмови від прав за цим контрактом (зокрема, за фактом відступлення права вимоги за ним іншій особі).

В податковому законодавстві поняття “відступлення права вимоги” визначено пп. 14.1.255 ПКУ, а саме «відступлення права вимоги - операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації».

Враховуючи, що об’єкт оподаткування для платників податку на прибуток ґрунтується на даних бухобліку, фінансовий результат до оподаткування буде визначатися відповідно до норм пп. 134.1.1 ПКУ. Зазначимо, що нормами ПКУ не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування за операціями відступлення права вимоги та не передбачено окремої статті, яка регулює облік зазначених операцій.

Тобто, доходи та витрати з вищеназваних операцій мають визначатися відповідно до П(С)БО або МСФЗ, та пп. 141.4.1 ПКУ щодо особливостей оподаткування нерезидентів. При використанні П(С)БО слід користуватися такими: 12 «Фінансові інвестиції», 13 «Фінансові інструменти», 15 «Дохід», 16 «Витрати», 21 «Вплив змін валютних курсів». 

Розглянемо відображення операцій, зазначених у запитанні, в обліку їх учасників в таблиці. 

Таблиця

* сума умовна.

** розрахунки за договором переуступки боргу може проводитися в будь-якій формі, в т.ч. шляхом взаємозаліку однорідних зустрічних вимог (ч. 1 ст. 601 ЦКУ).

*** як приклад, розглянемо два альтернативні варіанти розрахунку по договору відступлення права вимоги.

Що стосується оподаткування доходу нерезидента, то в операції про переуступку права грошової вимоги за номінальну вартість, доходу не виникає. Відповідно до абз. а пп. 141.4.1 ПКУ, дохід, отриманий нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ПКУ. Такими доходами в тому числі, але не виключно,  є: проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов'язаннями, випущеними (виданими) резидентом. Крім того, якщо ж така переуступка буде виконуватися з дисконтом, то є загроза визначення такого договору договором факторингу (визначення факторингу див. в главі 73 ЦКУ).  

Згідно з п. 188.1 ПКУ базою оподаткування ПДВ є операції з постачання товарів/послуг. Проаналізувавши ст. 512-519 ЦКУ та пп. 14.1.255 ПКУ, можна зробити висновок, що операції з відступлення права вимоги грошових зобов’язань не відносяться до операцій з придбання/виготовлення товарів/послуг. А відповідно до п. 185.1 ПКУ об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ, у т.ч. операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; ввезення на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України, а також постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно з абз. 2 пп. 196.1.5 ПКУ не є об'єктом оподаткування ПДВ операції з торгівлі за грошові кошти або цінні папери борговими зобов'язаннями. Але за винятком, тобто є об’єктом оподаткування ПДВ операції з інкасації боргових вимог та факторингу (факторингових) операцій, крім факторингових операцій, якщо об'єктом боргу є валютні цінності, цінні папери, у тому числі компенсаційні папери (сертифікати), інвестиційні сертифікати, іпотечні сертифікати з фіксованою дохідністю, операції з відступлення права вимоги за забезпеченими іпотекою кредитами (позиками), житлові чеки, земельні бони та деривативи. Тобто, якщо об’єктом боргу є грошове зобов’язання, то ПДВ немає.

Також, слід зауважити, що операція з подальшого продажу права вимоги особою, що придбала таке право вимоги за ціною не нажчою за ціну придбання такого права вимоги, також згідно з пп. 196.1.5 ПКУ, не є об'єктом оподаткування ПДВ.       

Таким чином, боргові зобов’язання, за які новий кредитор розрахувався грошовими коштами, не оподатковуються ПДВ, а також підстави для формування будь-яких зобов’язань ПДВ за такими операціями у платника податків не виникають (відповідні роз’яснення були надані податківцями в  листі ДПАУ від 22.02.2011 р. №4940/7/16-1517-26 та в листі ГУ  ДФС у Чернігівській обл. від 16.09.2015 р.  №2463/10/25-01-15-02-09).