Оподаткування ПДВ перепродажу сертифіката з технічної підтримки ПЗ

Придбання сертифіката у нерезидента

Згідно з пп. «в» п. 186.3 ПКУ місцем постачання послуг з розроблення, постачання та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання.

Відповідно до визначення наведеного у п. 14.1.185 ПКУ постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.

Зважаючи на те, що придбаний сертифікат передбачає право на отримання послуг з технічної підтримки програмного забезпечення, то вважаємо, що його придбання слід розцінювати як придбання інформаційних та інших послуг у сфері інформатизації, у тому числі з використанням комп'ютерних систем. А отже, місцем його постачання, з метою оподаткування ПДВ, є територія замовника.

При цьому, п. 26-1 підрозділу 2 розділу XX ПКУ передбачено, що з 1 січня 2013 року до 1 січня 2023 року, звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання програмної продукції, а також операції з програмною продукцією, плата за які не вважається роялті згідно з абз. 2-7 пп. 14.1.225 ПКУ.

Для цілей цього пункту до програмної продукції відносяться:

• результат комп’ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної або навчальної комп’ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів або онлайн-сервісів та доступу до них;
• примірники (копії, екземпляри) комп’ютерних програм, їх частин, компонентів у матеріальній або електронній формі, у тому числі у формі коду (кодів) або посилань для завантаження комп’ютерної програми або їх частин, компонентів у формі коду (кодів) для активації комп’ютерної програми чи в іншій формі;
• будь-які зміни, оновлення, додатки, доповнення або розширення функціоналу комп’ютерних програм, права на отримання таких оновлень, змін, додатків, доповнень протягом певного проміжку часу.

Своєю чергою, Мінфін в УПК від 27 квітня 2021 року №238 уточнював, що у разі, якщо послуги з технічної підтримки програмної продукції передбачають виключно постачання послуг із встановлення, налаштування, тестування, виявлення та усунення недоліків, консультування щодо користування програмною продукцією, які не передбачають внесення будь-яких змін до програмної продукції, та вартість яких не включає зміни, оновлення, додатки, доповнення та/або розширення функціоналу комп’ютерних програм, а також право (права) на отримання таких змін, оновлень, додатків, доповнень та/або розширення функціоналу комп’ютерних програм протягом певного проміжку часу, то такі послуги оподатковуються податком на додану вартість на загальних підставах (без застосування пільги передбаченої п. 26-1 підрозділу 2 розділу XX ПКУ).

Тому підприємство має проаналізувати умови надання послуг за таким сертифікатом і самостійно встановити, чи підпадають зазначені послуги під звільнення чи ні, зокрема виходячи з того, чи передбачає надання послуг з технічної підтримки програмної продукції зміни, оновлення, додатки, доповнення або розширення функціоналу комп’ютерних програм (звільнення застосовується) чи лише встановлення, налаштування, тестування, виявлення та усунення недоліків, консультування щодо користування програмною продукцією (оподатковується на загальних підставах).

Якщо послуги за придбаним сертифікатом підпадають під дію пільги, то складати ПН та відображати у декларації такі звільнені від нерезидента послуги не потрібно (детальніше це питання ми розглядали тут).

Якщо ж послуги за сертифікатом звільненню від ПДВ не підлягають, то згідно з пп. 208.2 ПКУ отримувач такого сертифіката від нерезидента нараховує ПДВ за основною ставкою 20% на базу оподаткування, визначену згідно з пп. 190.2 ПКУ. Також такий отримувач у порядку, визначеному ст. 201 ПКУ, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним ПДВ, яка є підставою для віднесення сум ПДВ до податкового кредиту у встановленому порядку. Така податкова накладна підлягає обов’язковій реєстрації в ЄРПН. Після цього, якщо отримувача сертифіката зареєстровано як платника ПДВ, сума нарахованого ПДВ включається до складу податкових зобов'язань декларації за відповідний звітний період.

Подальше постачання на території України

Що ж до подальшого перепродажу такого сертифіката, то діють аналогічні правила. Якщо надання послуг з технічної підтримки програмної продукції за таким сертифікатом передбачає зміни, оновлення, додатки, доповнення або розширення функціоналу комп’ютерних програм, то його продаж є звільненою від ПДВ операцією (але тут вже ПН потрібно складати). Якщо ж ні, то таке постачання оподатковується ПДВ за ставкою 20%.

Що зазначати у ПН код послуги чи код товару?

Відразу зауважимо, що класифікація послуг як програмної продукції (якщо дотримано вищезазначені вимоги) застосовується лише для цілей п. 26-1 підрозділу 2 розділу XX ПКУ. Тому вважаємо, що при заповненні ПН слід користуватись загальними правилами передбаченими порядком №1307. Зокрема, як роз’яснювали податківці у ІПК від 27.06.2018 №2906/ІПК/26-15-12-01-18 у ПН зазначається:

• код товару згідно з УКТ ЗЕД;
• для послуг - код послуги згідно з ДКПП.

Коди товарів згідно з УКТ ЗЕД затверджено Законом України від 19 вересня 2013 року №584-VII "Про Митний тариф України", а також існують умовні коди для товарів, які не можна переміщувати через митний кордон – див. тут.

Коди послуг згідно з ДКПП визначені у ДКПП (ДК 016:2010), затвердженому наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 11.10.2010 №457.

Тому звернемось до загальних термінів зазначених в ПКУ:

• постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (п. 14.1.191 ПКУ);
• товари - матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери та деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення (п. 14.1.244 ПКУ);
• постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (п. 14.1.185 ПКУ).

Враховуючи те, що сертифікат передбачає надання послуг, то вважаємо, що при складанні ПН на отримані від нерезидента послуги, та при подальшому їх постачанні на території України слід зазначати код послуги згідно з ДКПП (ДК 016:2010).