Выплата арендной платы не арендодателю: налоговые последствия

Вопрос: Предприятие заключило договор аренды транспортного средства с физлицом. После чего от арендодателя поступило заявление о том, чтобы причитающуюся ему арендную плату предприятие-арендатор перечисляло другому физлицу (отцу арендодателя). Предприятие требование выполняло, но позже выяснилось, что в отчете №1ДФ бухгалтер указывала данные о получателе дохода не арендодателя, а получателя арендной платы (его отца). Было ли это ошибкой (кого нужно было указывать в отчете в таком случае, как получателя дохода)? Если да, то нужно ли подавать уточняющие расчеты к ранее поданным отчетам №1ДФ и какие штрафы предусмотрены за такую ошибку? Не возникнет ли в данном случае вопрос по расходам в виде арендной платы и прочим расходам, связанным с эксплуатацией арендованного автомобиля?

Ответ:

К сожалению, четкого ответа на ваш вопрос в НКУ нет, а потому мы можем изложить только свою точку зрения. Окончательно разъяснить налоговые последствия для такой ситуации могут только специалисты органа ГФС, которым, согласно ст. 52 НКУ, можно подать запрос на индивидуальную налоговую консультацию. 

Юридический аспект

Прежде всего, согласно ст. 759 ГКУ, по договору аренды арендодатель передает или обязуется передать арендатору имущество за плату на определенный срок. Каждое из слов в определении данного вида договора имеет свое, существенное значение. Например, упоминание о плате за пользование имуществом, полученным в аренду (которое зафиксировано и в ст. 762 ГКУ), не позволяет заключать договора аренды на бесплатной основе. 

Также важно то, кому должна осуществляться такая плата. В ст. 762 ГКУ это не указывается, но в договоре аренды это должно быть указано обязательно, ведь платить арендную плату – одна из обязанностей арендатора. И если в договоре аренды лицом, имеющим право получать арендную плату, лицом, которому арендатор обязан перечислять арендную плату, указан арендодатель, то именно ему такая арендная плата обязана выплачиваться. Письма и заявления со стороны арендодателя не могут изменить условий уже заключенного договора. 

Таким образом, если даже на основании заявления со стороны арендодателя арендатор перечисляет арендную плату другому лицу (даже отцу арендатора), без изменения условий договора аренды, считается, что арендатор условия договора не выполнил. А суммы, перечисляемые арендатором отцу арендатора, не будут иметь статуса уплаченной арендной платы (даже если в расчетных документах о таком перечислении указывается, что назначением платежа была выплата арендной платы со ссылкой на договор аренды). 

Какой же статус будут иметь указанные суммы? При условии отсутствия договора или закона, который устанавливает обязанность предприятия перечислять такие суммы отцу арендодателя, а также при отсутствии договора или закона, который устанавливает обязанность со стороны отца арендодателя вернуть указанные суммы или возместить их другим образом (товарами, услугами и т.д.), по сути, такие суммы получают статус, если пользоваться терминологией НКУ, безвозвратной финансовой помощи или дополнительного блага физлицу.  

Таким образом, предприятие-арендатор все еще обязано погасить задолженность перед физлицом-арендодателем в части арендной платы за весь период, в течение которого предприятие пользовалось арендованным автомобилем и не перечисляло арендную плату арендодателю. В то же время, предприятие может обратиться к арендодателю и к его отцу с требованием вернуть перечисленную ранее арендную плату (поскольку очевидно, что оно не рассчитывало платить арендную плату и налоги с нее дважды), и, в случае отказа, обратиться за защитой своих прав через суд. Но на данный момент это не было сделано, а о том, что можно будет сделать, поговорим далее, после анализа налоговых последствий текущей ситуации, указанной в вопросе.

Налоговые последствия

Из указанного выше очевидно, что заявление, отправленное арендодателем и принятое арендатором к выполнению, не является частью договора аренды. 

Но на расходы, связанные с начислением сумм арендной платы и содержанием арендованного автомобиля, с нашей точки зрения, такое заявление и неуплата арендной платы (наличие в бухгалтерском учете задолженности по договору аренды) не влияют. 

Даже если предприятие-арендатор исправит свою ошибку в бухгалтерском учете, и перенесет осуществленные выплаты отцу арендатору из погашения задолженности по арендной плате (которые отражаются проводкой Дт 631 Кт 311) на прочие расходы предприятия (Дт 949, 977 Кт 311), у предприятия останутся расходы, признанные по договору аренды (которые начисляются проводкой Дт  23, 91-94,97 Кт 631). 

Договор аренды транспортного средства составлен верно, нотариально заверен, есть акт приема-передачи транспортного средства от арендодателя арендатору и прочие первичные документы, подтверждающие факт использования транспортного средства и расходы, связанные с его эксплуатацией. При таких условиях у предприятия есть право и на признание таких расходов в бухучете, а корректировки финрезультата до налогообложения разделом ІІІ НКУ по операциям аренды автомобиля, используемого в хозяйственной деятельности, не предусмотрено. 

Другое дело, если арендная плата так и не будет платиться в соответствии с договором аренды (например, в части, которая уже была уплачена отцу арендатора), не будет возвращаться арендатору, арендодатель не будет обращаться в суд по удержанию этой суммы с арендатора и пройдет срок исковой давности. Тогда такая сумма кредиторской задолженности станет безнадежной, и будет списана с баланса в состав прочих доходов (проводкой Дт 631 Кт 717). 

Если же сумма такой оплаты будет возвращена отцом арендатора, то, по нашему мнению, в периоде такого возврата нужно будет сделать сторно ранее сделанной проводки (Дт 949, 977 Кт 311), поскольку, по нашему мнению, в силу того, что стороны не внесли изменения в договор аренды, такие перечисления делались ошибочно. Другой вариант оприходования таких денег (которые не были оформлены никакими договорами) – это признание доходов в периоде их получения (Дт 311 Кт 718). 

Безусловно, что такие операции увеличат финансовый результат до налогообложения в периоде их осуществления, и как следствие, увеличат объект обложения налогом на прибыль. 

Что касается отчета по форме №1ДФ, то в ситуации, которая существует на сегодняшний момент, предприятие-арендодатель должно было показывать в  нем два вида дохода и два физлица: 

• в части арендной платы, начисленной, но не выплаченной – физлицо-арендодателя, с признаком дохода «02»
• в части средств, перечисленных отцу арендодателя (дохода в виде дополнительного блага) – отца арендодателя, с признаком дохода «126». 

В обоих случаях доход облагается НДФЛ и военным сбором (таким образом, на сегодня у предприятия имеются не только неправильно составленные отчеты по форме №1ДФ, но и недоплаты по НДФЛ и военному сбору), по одинаковым ставкам (18% и 1,5%, соответственно) и в одинаковом порядке. 

Исправление ошибок

О том, как исправить в бухгалтерском учете и в декларации по налогу на прибыль ошибки, связанные с не отражением расходов (а в данном случае предприятие отражало лишь расходы в сумме арендной платы, а вот суммы, выплачиваемые отцу арендодателя, считало погашением задолженности перед арендодателем и не списывало их на прочие расходы), вы можете прочитать, например, тут. 

Если коротко, то, на основании бухгалтерской справки нужно будет сделать проводки: 

• Дт 631 Кт 311 – сторно на всю сумму уплаченной «арендной платы», которая фактически не выплачивалась
• Дт 44 Кт 311 – на сумму выплат отцу арендодателя до 01.01.2016 г. 
• Дт 641 Кт 44 – на сумму завышенного налога на прибыль (который нужно будет пересчитать и уточнить в декларациях по налогу на прибыль с учетом неучтенных ранее расходов), за период до 01.01.2016 г. 

А вот в части  выплат, которые были сделаны в 2016 году, нужно будет сделать проводки Дт 949, 977 Кт 311. 

За каждый отчетный период, в котором в результате ошибок был неверно определен объект обложения налогом на прибыль (с 01.01.2015 г. в налоговом учете берутся во внимание и нехозяйственные расходы, списываемые на счет 94 и 97), нужно будет исправить ошибки в декларации по налогу на прибыль (в порядке, установленном п. 50.1 НКУ). Поскольку речь идет о завышении суммы налога на прибыль, штрафные санкции предприятию при исправлении таких ошибок не грозят. 

Разумеется, исправить ошибки нужно будет и в отчете по форме №1ДФ. Для этого нужно будет подать данный отчет по уточняющей форме за каждый отчетный период, в котором были допущены ошибки, отдельно, по форме, которая действует на сегодняшний момент. И отразить в таком отчете нужно будет:

- в разделе І:

• строку с ранее указанными данными об отце арендодателя, с указанием в графе 9 признака 1 (на удаление),
• строки с правильными данными о доходах и НДФЛ арендодателя и его отца, с указанием в графе 9 признака 0 (на добавление);

- в разделе ІІ одной строкой сумму разницы между суммами дохода и военного сбора, которые были указаны в корректируемом отчетном периоде, и теми, которые должны были быть указаны (с учетом исправлении).   

Но, поскольку при этом за каждый отчетный период нужно будет внести исправления, которые приводят к изменению плательщика налога (арендную плату нужно было отразить с ИНН арендодателя, а не его отца), да и сумма военного сбора увеличится (за счет появления нового вида ранее не учтенного дохода), то в результате подачи уточняющего расчета предприятие ждет штраф в размере 510 грн (по п. 119.2 НКУ). Если же предприятие уже подвергалось такому штрафу до того в течение года, то штраф возрастет до 1020 грн. 

Поскольку, как разъясняло ГФСУ в письме от  31.10.2014 г. №9187/7/99-99-17-02-01-17, применяются нормы п. 119.2 НКУ так: в случае представления уточняющих налоговых расчетов по форме №1ДФ (одного или нескольких одновременно), к налогоплательщику применяется штраф в размере 510 гривен. Если в течение года после наложения штрафа в соответствии с п. 119.2 НКУ налогоплательщик подает повторно уточняющий налоговый расчет по форме №1ДФ, то к такому налогоплательщику применяется штраф в размере 1020 гривен. 

Что можно сделать в данной ситуации для предотвращения дальнейших проблем? 

По нашему мнению, нужно внести изменения в существующий договор аренды. Заметим, что изменения в договор вносятся в той же форме и в том же порядке, в котором он был заключен. Это значит, что стороны указанного в вопросе договора аренды транспортного средства могут заключить дополнительное соглашение про изменения в такой договор только в письменном виде, и такое соглашение, как неотъемлимая часть договора аренды, также должно быть заверено нотариально. 

В таком дополнительном соглашении арендодателя менять не нужно (им по-прежнему будет являться владелец автомобиля), а вот получателем арендной платы нужно указать третье лицо (в данном случае, отца арендодателя). Разумеется, при этом нужно указать и реквизиты, на которые арендная плата должна будет перечисляться в соответствии с новыми условиями договора. Подписать такое соглашения обязаны обе стороны договора, арендатор и арендодатель. Обязан ли подписывать такое дополнительное соглашения получатель арендной платы, зависит от формы дополнительного соглашения, а также от статуса такого получателя. Если он указывается в дополнительном соглашении как третья сторона договора (например, как выгодополучатель), то такая подпись обязательна. Если же он указывается в дополнительном соглашении лишь как получатель арендной платы, а не как третья сторона,  его подпись в таком дополнительном соглашении не обязательна (например, он может расписаться в том, что не возражает). 

Что же касается ранее сделанных оплат, то, как указывалось выше, поскольку речь шла лишь об заявлении со стороны арендодателя (даже не о дополнительном соглашении к договору, пусть и не заверенном нотариально), то оно юридической силы на сегодня не имеет и обязанностей для арендатора не устанавливает. Не изменит статуса этих выплат и новое дополнительное соглашение, ведь оно вступает в силу с даты его подписания и заверения нотариусом.