Як оподаткувати ВЗ гарантійний платіж при зарахуванні в оплату за іншим договором оренди?

Правова природа гарантійного платежу за попереднім договором

Попередній договір є договором, сторони якого зобов'язуються протягом певного строку (у певний термін) укласти договір в майбутньому (основний договір) на умовах, встановлених попереднім договором (див. ст. 635 ЦКУ).

Виконання зобов'язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком, правом довірчої власності.

В свою чергу, завдаток - грошова сума або рухоме майно, що видається кредиторові боржником у рахунок належних з нього за договором платежів, на підтвердження зобов'язання і на забезпечення його виконання. Якщо не буде встановлено, що сума, сплачена в рахунок належних з боржника платежів, є завдатком, вона вважається авансом (див. ч. 1 ст. 570 ЦКУ).

Завдаток є способом забезпечення тільки договірних зобов’язань і виконує три функції: доказову, забезпечувальну і платіжну.

Доказова функція виражається в тому, що завдаток видається на підтвердження укладення основного договору. Звідси випливає, що при виникненні між сторонами суперечки про те, чи був укладений основний договір чи ні, факт видачі та одержання завдатку, підтверджений у належному порядку, є безумовним доказом укладення основного договору, який забезпечений ним.

Забезпечувальна функція є в тому, що видача й одержання завдатку спонукають сторони до виконання основного зобов’язання.

Платіжна функція виявляється в тому, що завдаток видається за рахунок належних платежів за основним зобов’язанням, таким чином, він виявляється засобом часткового виконання основного зобов’язання, способом його виконання.

Враховуючи зазначене, якщо не оформили основний договір, сплачені в рахунок виконання договору платежі є авансом, а не завдатком.

Детальніше дивіться у новині: Аванс або завдаток: у чому різниця та як себе захистити?.

Таким чином, зарахування гарантійного платежу та додаткового гарантійного платежу за одним договором в рахунок зобов’язань за попереднім договором не змінює порядок його оподаткування і він оподатковується ПДФО та ВЗ в загальному порядку як аванс.

Яку ставку ВЗ застосовувати?

Податківці надали таке роз’яснення в ЗІР, категорія 126.03, відповідаючи на питання: «За якою ставкою оподатковуються військовим збором доходи, нараховані платниками, визначеними п. 162.1 ст. 162 ПКУ, до набрання чинності ЗУ від 10 жовтня 2024 року №4015-ІХ?».

Роз’яснення ДПС: До усіх інших доходів, які включаються до складу загального місячного оподатковуваного доходу платника податків, у тому числі у вигляді виплат за ЦПД, орендної плати, процентів за депозитами, дивідендів тощо, які нараховані (виплачені, надані) податковими агентами платникам податку після 1 грудня 2024 року, застосовується ставка військового збору у розмірі 5 % незалежно від того, що такі доходи нараховуються за виконання робіт (послуг), за користування майном платника податків тощо у податкових періодах до 1 грудня 2024 року.

Отже, ставка військового збору безпосередньо залежить від дати нарахування (виплати, надання) доходу податковим агентом. Залишається тільки зрозуміти, що мається на увазі під словами «нарахування (виплата, надання)» доходу фізособі.

У ПКУ немає прямої норми щодо цього. Фізособа отримує дохід тільки в той момент, коли вона отримала кошти. Поки кошти не отримані, доходу у фізособи немає. Зокрема, фізособа декларує в своїй майновій декларації тільки фактично отримані доходи, а не нараховані. Фізособа бухоблік не веде і принцип нарахування не застосовує. Якби ця фізособа надавала майно в оренду іншій фізособі, орендодавець сам би декларував дохід і тільки той, який він вже отримав фактично.

Тобто принцип нарахування витрат в бухобліку юросіб і нарахування доходу фізособі з метою його оподаткування – це різні речі. Нарахування витрат в бухобліку – це бухгалтерська категорія, а нарахування доходу фізособі – це податкова категорія і вона не тотожна принципу нарахування в бухобліку. Саме з цього, вочевидь, виходили автори вищезазначеного роз’яснення: «такі доходи є доходом звітного періоду, в якому вони безпосередньо були нараховані (надані, виплачені), а не періодів, за які вони були нараховані».

Повертаємося до умови запитання. Фінансова установа гарантійний платіж зараховує в оплату за іншим договором. Так як повернення коштів немає, а дохід фізичній особі фактично виплачено, то на думку консультанта в даній ситуації не потрібно переглядати ставку військового збору.

А от якщо буде окремо здійснена доплата, то в цьому випадку частина доплати буде оподаткована за ставкою 5%. Подібну відповідь ми бачимо в ІПК від 23.12.2024 №5794/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК.

Також з даного приводу доцільно отримати власну ІПК. Так як немає прямої норми і питання щодо авансових оплат за договором оренди врегульовано ІПК.

Чи потрібно показувати коригування в додатку 4ДФ?

У Додатку 4ДФ відображаються суми нарахованого (виплаченого) доходу, утриманого та сплаченого ПДФО та ВЗ. Відображення відбувається у тому періоді, в якому дохід фактично був нарахований (виплачений/наданий).

Оскільки при зарахуванні кошти не повертаються фізичній особі та не змінюється цільове призначення (з попереднього авансу на оплату за новим договором), то операція є технічним перенесенням вже наявного на балансі податкового агента зобов'язання за фізичною особою і відповідно не потребує коригування.

Висновки:

• Військовий збір: На думку консультанта, гарантійний платіж, оподаткований військовим збором за ставкою 1,5 % у момент фактичної виплати (2017 р.) та відображений у 4ДФ, при його зарахуванні в оплату за іншим договором не підлягає повторному оподаткуванню за ставкою 5 % і не потребує перегляду ставки. Так як фактично він вже визнаний доходом фізичної особи у вигляді авансу і задекларований. Проте так як ПКУ дане питання повністю не врегульовано, зокрема відсутня пряма норма, доцільно отримати ІПК.
• Додаток 4ДФ: Якщо первісний платіж (аванс) вже був відображений у 4ДФ у періоді його фактичної виплати, то саме зарахування в оплату за іншим договором з тим же цільовим призначенням не вимагає окремого коригування (наприклад, через ознаку "повернення" чи "нарахування") у додатку 4ДФ. Зміни потрібно показувати лише при поверненні коштів або зміні суми/ознаки доходу. Таким чином, у даній ситуації, якщо дохід був коректно відображений у 4ДФ при первісній виплаті авансу, повторно відображати операцію зарахування в 4ДФ не потрібно.