Оренда транспортних засобів у нерезидентів: нюанси обліку та відповідальність за несплату

Запитання: Транспортне підприємство - резидент, платник податку на прибуток, уклало договір оренди ТЗ (автомобільний причеп) з підприємством-нерезидентом. Причеп використовується виключно в міжнародному сполученні. В договорі зазначено, що оплата (в євро) за надання ТЗ в оренду має здійснюватись за виставленими рахунками (інвойсами). З моменту укладання договору минув рік, рахунки від орендодавця не надавались, претензій, нагадувань про несплату послуги також не надходило. Тож підприємство не перераховувало оплату в валюті, відповідно не сплачувало податок з доходів отриманий нерезидентами на території України.  Як відобразити в бухгалтерському та податковому обліку використання такого орендованого у нерезидента ТЗ і які наслідки щодо його використання та щодо несплати орендних платежів?

Відповідь: 

Договір оренди – це один з тих договорів, за якими зобов’язання орендодавця сплачувати за користування об’єктом оренди виникає не на підставі актів наданих послуг або інвойсів, а на підставі укладеного договору і, на практиці, акту прийому-передачі такого об’єкту в оренду (який складається для визначення дати фактичного отримання майна у користування, та стану такого майна під час отримання). 

Частиною першою ст. 762 ЦКУ зазначено, що за користування майном з наймача справляється плата, розмір якої встановлюється договором найму. Якщо розмір плати не встановлений договором, він визначається з урахуванням споживчої якості речі та інших обставин, які мають істотне значення. 

Отже, якщо виставляння рахунків (інвойсів), згідно договору, передбачалося як підстава для сплати орендної плати, а не як документ, у якому буде визначено її розмір (а розмір орендної плати, як істотна умова договору, не може визначатися орендодавцем в односторонньому порядку), то орендар має право при неотриманні таких рахунків не сплачувати орендну плату.  Наприклад, частиною п’ятою ст. 762 ЦКУ визначено, що плата за користування майном вноситься щомісячно, якщо інше не встановлено договором. Тож, якщо договором визначено спеціальний порядок сплати орендної плати, на підставі виставлених орендодавцем рахунків, орендар має його дотримуватися (хоча якщо він перерахує кошти до отримання таких рахунків, скоріш за все, орендодавець не буде вважати це порушенням власних прав).

Але обов’язок нарахувати зобов’язання, яке виникає за договором оренди, в сумі орендної плати, визначеної договором, орендар зобов’язаний. При цьому, знову ж таки, договором оренди визначається, чи складається для цього акт прийому-передачі наданих орендних послуг  чи ні. Цілком можлива ситуація, що такого акту й не буде (хоча уповноважені банки, якщо йдеться про послуги, для зняття договору з валютного контролю, такий акт вимагають, тож, варто про його складання домовитись заздалегідь). 

З якою періодичністю визнавати таке зобов’язання, теж залежить від договору. На підставі ч. 5 ст. 762 ЦКУ, як правило, у вітчизняній практиці таке зобов’язання визнають щомісячно, в сумі орендної плати за такий місяць. Це відповідає і правилам відображення витрат, встановлених П(С)БО 16 – адже витрати в сумі орендної плати у випадку, який наведено у запитанні, визнаються одночасно із визнанням кредиторської заборгованості. Також витрати, які пов’язані із отриманням певного доходу відображаються в тому періоді, в якому такий дохід визнано. Витрати, які неможливо  прямо  пов'язати  з  доходом  певного періоду,  відображаються у складі витрат того звітного періоду,  в якому вони були здійснені. Відображення таких витрат у іншому періоді, або однією сумою за кілька періодів призведе до викривлення суми фінансового результату. 

 Крім того, не слід забувати і про те, що орендна плата сплачується в іноземній валюті (євро). А витрати з такої орендної плати мають відображатися в бухгалтерському обліку в гривні. Отже, суму орендної плати з метою визнання витрат слід буде перевести у гривню за курсом НБУ, відповідно до П(С)БО 21, на дату «першої події» - у випадку, зазначеному в запитанні, це дата визнання заборгованості з такої орендної плати. Тож, дата відображення нарахованої орендної плати в умовах післяплати є дуже важливою. А на дату оплати орендної плати та на дату балансу кредиторську заборгованість перед орендодавцем слід перерахувати за курсом НБУ на ці дати, та відобразити в складі інших доходів або витрат відповідну курсову різницю. 

В податковому обліку, згідно з пп. 134.1.1 ПКУ, платник податку на прибуток визначає об’єкт оподаткування на підставі обрахованого в бухгалтерському обліку фінансового результату до оподаткування. Коригувань такого фінансового результату на суму орендної плати РКУ не містить. 

Але, якщо нерезидент зареєстрований в країні (на території), яка зазначена в Переліку, затвердженому постановою КМУ від 16.09.2015 р. № 977-р, і за пп. 134.1.1 ПКУ резидент зобов’язаний або бажає проводити коригування фінансового результату до оподаткування, то він має збільшити такий фінансовий результат, відповідно до пп. 140.5.4 ПКУ, на 30% вартості отриманих від такого нерезидент орендних послуг.   

А при виплаті орендної плати резидент має сплатити податок на прибуток за нерезидента (якщо він є юридичною особою) згідно із п. 141.4 ПКУ.  

Наслідки несплати орендної плати визначаються, як правило, договором оренди. Відображаються вони в обліку тоді, коли виникають за таким договором. Наприклад, в разі порушення строків сплати зобов’язання, боржник може сплачувати неустойку (штраф, пеню) – див. з цього приводу ст. 549 ЦКУ. Якщо договором не зазначено такої неустойки, кредитор все рівно має право вимагати три проценти річних від простроченої суми (див. ст. 625 ЦКУ). Отже, все залежить все від умов договору та вимог кредитора. 

В бухгалтерському обліку сума неустойки (штрафів, пені) або відсотків належить до інших витрат, які, відповідно, зменшують фінансовий результат до оподаткування. В податковому обліку щодо податку на прибуток немає коригувань на суму таких неустойок або процентів.