Зменшення СК та повернення його засновникам майном: облік та податкові наслідки

Зменшення статутного капіталу

Право на зменшення статутного капіталу товариства передбачено у ст. 19 Закону про ТОВ. Після прийняття рішення про зменшення статутного капіталу товариства його виконавчий орган протягом 10 днів має письмово повідомити кожного кредитора, вимоги якого до товариства не забезпечені заставою, гарантією чи порукою, про таке рішення.

Компетенція питань загальних зборів учасників викладена у ст. 30 Закону про ТОВ, зокрема, до неї відноситься затвердження грошової оцінки негрошового вкладу учасника, прийняття інших рішень, віднесених Законом про ТОВ до компетенції загальних зборів учасників. Тому вважаємо, що як оцінка негрошового внеску, так і оцінка вартості майна, яке повертається засновнику до рахунку зменшення розміру статутного капіталу повинна відбуватися саме протоколом загальних зборів учасників.

Бухоблік

Щодо податкової суті цієї операції повернення статутного внеску майном, то вона найбільше відповідає ознакам продажу товарів, зазначеним у пп. 14.1.202 ПКУ: продаж (реалізація) товарів — це будь-які операції, які здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Тобто, у разі передачі майна учаснику товариства відбувається його передача з компенсацією у вигляді припинення зобов’язання товариства з виплати учаснику грошових коштів.

Таким чином, операція із зменшення статутного капіталу і повернення його за рахунок майна в бухобліку відображається такими записами:

• Дт 401 Кт 672 – зменшення статутного капіталу;
• Дт 377 Кт  712 – передано нерухомість засновникам;
• Дт  712 Кт 64 – нараховано ПЗ з ПДВ;
• Дт 13 Кт 10 – списано нараховану суму амортизації;
• Дт 286 Кт 10 – переведення об’єкта до складу необоротних активів, утримуваних для продажу;
• Дт 943   Кт 286 – списано залишкова вартість майна з балансу;
• Дт 672 Кт 377 – проведено взаємозалік заборгованостей із засновниками.

Податок на прибуток

Відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ, об’єкт оподаткування податком на прибуток визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до НП(С)БО або МФСЗ, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

Ті платники податку на прибуток, які визначають об’єкт оподаткування із застосуванням податкових різниць, повинні врахувати пп. 138.1 та пп. 138.2 ПКУ:

• фінрезультат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості окремого об'єкта ОЗ, яка визначається згідно з бухобліком;
• фінрезультат до оподаткування зменшується на суму залишкової вартості окремого об'єкта ОЗ, визначеної з урахуванням положень ст. 138 ПКУ.

Згідно з пп. 14.1.9 ПКУ залишкова вартість ОЗ для цілей розділу III - сума залишкової вартості таких засобів та активів, яка визначається, як різниця між первісною вартістю й сумою розрахованої амортизації відповідно до положень розділу III ПКУ.

ПДВ

Відповідно до пп. 185.1 ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташовано на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ.

При цьому, постачання товарів – це будь-яке передання права на розпорядження товарами як власник, у тому числі обмін (пп. 14.1.191 ПКУ).

Отже, операція з повернення засновникам статутного капіталу майном, у разі зменшення розміру статутного капіталу є об'єктом оподаткування ПДВ і підлягає оподаткуванню на загальних підставах за основною ставкою.

Тобто підприємство на договірну (в даному випадку ціну майна визначену у протоколі) нараховує ПЗ з ПДВ (але не нижче балансової вартості такого об’єкта) і складає податкову накладну на таке постачання.

ПДФО та ВЗ

Тут можна виділити два важливі моменти: операцію із передачі нерухомості засновникам та безпосередньо операцію із повернення вкладу учасника шляхом зменшення статутного капіталу підприємства.

Річ в тім, що відповідно до пп. 164.2.17 ПКУ, до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий як додаткове благо у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у пп. 165.1.53 ПКУ.

Звертаємо увагу, що на відміну від ПДВ при визначені розміру знижки необхідно виходити зі звичайної ціни таких ОЗ.

Звичайна ціна - це ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено ПКУ. Якщо не доведено зворотне, то вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін (пп. 14.1.71 ПКУ).

Ринковою ціною є ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах (пп. 14.1.219 ПКУ).

Крім того, розмір такої знижки буде оподатковуватися й військовим збором за ставкою 1,5%.

Тобто, якщо підприємство передає засновникам майно, договірна вартість якого відповідає ринковій ціни, то оподаткування ПДФО та ВЗ не виникає.

Крім того, як було зазначено вище, окремо варто розглянути оподаткування операції безпосередньо з повернення статутного внеску засновникам. Як зазначали податківці у ІПК від 23.07.2018 р. №3225/6/99-99-13-02-03-15/ІПК, якщо внаслідок зменшення у законодавчому порядку статутного капіталу товариства його засновнику повертаються грошові кошти, які були внесені ним при формуванні цього капіталу, то на таку операцію поширюються норми пп. 170.2 ПКУ. У даному ж випадку повернення відбувається не коштами, а майном, але пп. 170.2 ПКУ все одно тут застосовується.

До оподаткованого доходу потрапляє лише інвестиційний прибуток - позитивна різниця між доходом, отриманим платником податку від продажу окремого інвестиційного активу з урахуванням курсової різниці (за наявності), та його вартістю, що визначається із суми документально підтверджених витрат на придбання такого активу з урахуванням норм пп. 170.2.4 - 170.2.6 ПКУ (крім операцій з деривативами).

Нагадаємо, що з метою оподаткування доходів фізосіб, операція із отримання корпоративних прав у обмін на зроблений внесок до статутного капіталу вважається придбанням інвестиційного активу (пп. 170.2.2 ПКУ).

Тож, якщо повернення частки у статутному капіталі відбувається в межах раніше зробленого внеску, то позитивна різниця не виникає і оподаткованого доходу у фізособи-засновника не буде.

При цьому, підприємство не нараховує та не сплачує до бюджету ПДФО та ВЗ. Водночас, воно зобов’язане відобразити суму цього доходу у формі №1ДФ:

• у розділі I з ознакою доходу «112»;
• у розділі II в рядку «Військовий збір» у загальній сумі доходів, нарахованих/виплачених фізособам у звітному кварталі.

Це все повинен зробити засновник на підставі поданої декларації про майновий стан за рік повернення йому його частки (пп. 170.2.1 ПКУ).

Якщо сума повернення буде перевищувати суму внеску, то у такому разі й виникатиме інвестиційний прибуток. Він буде оподатковуватися ПДФО за ставкою 18% та військовим збором  за ставкою 1,5%. Сплатити розрахований та відображений  ПДФО та військовий збір у річній декларації про майновий стан засновнику потрібно буде до 1 серпня року звітування.