Купівля нерухомості з метою подальшого продажу: як відобразити в бухобліку?

Відповідно до п. 4 П(С)БО 32 інвестиційна нерухомість - власні або орендовані на умовах фінансової оренди земельні ділянки, будівлі, споруди, які розташовуються на землі, утримувані з метою отримання орендних платежів та/або збільшення власного капіталу, а не для виробництва та постачання товарів, надання послуг, адміністративної мети або продажу в процесі звичайної діяльності. Далі, згідно з пп. 5.2 П(С)БО 32 з метою бухгалтерського обліку не вважається інвестиційною нерухомістю нерухомість, що утримується з метою продажу за умов звичайної господарської діяльності. 

Оскільки придбана нерухомість не є інвестиційною, а придбавалася та утримується для продажу, її слід обліковувати відповідно до П(С)БО 27.

Реєстраційний збір, що справляється за послуги біржі — це плата за послуги біржі з обробки поданих на аукціон документів.  

Гарантійний внесок — це гарантія того, що учасник аукціону має серйозні наміри стосовно придбання виставленого на біржі майна, тобто він виконує функцію засобу забезпечення виконання зобов'язань. Якщо учасник виграв аукціон, гарантійний внесок через певний час біржа перераховує фактичному продавцеві майна (нерухомості), і гарантійний внесок зараховується до складу суми, що сплачується продавцю нерухомості.

Відповідно до п. 1 розділу ІІ П(С)БО 27 необоротний актив визнаються утримуваним для продажу у разі, якщо одночасно виконуються всі умови:

• економічні вигоди очікується отримати від його продажу, а не від його використання за призначенням;
• він готові до продажу у його теперішньому стані;
• його продаж, як очікується, буде завершено протягом року з дати визнання його таким, що утримуються для продажу;
• умови його продажу відповідають звичайним умовам продажу для подібних активів;
• здійснення його продажу має високу ймовірність, зокрема якщо керівництвом підприємства підготовлено відповідний план або укладено твердий контракт про продаж, здійснюється їх активна пропозиція на ринку за ціною, що відповідає справедливій вартості.

Відповідно до п. 3 розділу ІІ П(С)БО 27 первісне визнання необоротного активу як утримуваного для продажу проводиться на дату оприбуткування активу, придбаних з метою продажу та при виконанні вищеперелічених умов. На необоротні активи, утримувані для продажу, амортизація не нараховується – п. 6 розділу ІІ П(С)БО 27.

Відповідно до п. 8 розділу ІІ П(С)БО 27 придбані  активи, які визнаються необоротними активами, утримуваними для продажу, зараховуються на баланс за вартістю придбання, яка визначається відповідно до П(С)БО 9.

Так, балансова вартість (вартість придбання) нерухомості формується відповідно до п. 9 П(С)БО 9 з таких сум:

• Гарантійний внесок, що сплачений підприємством на адресу біржі та згодом перерахований нею продавцю;
• Купівельна вартість нерухомості згідно договору за мінусом гарантійного внеску, що сплачена підприємством на адресу продавця;
• Суми непрямих податків у зв'язку з придбанням основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству). В даному випадку це може бути сума ПДВ, яка міститься у ціні нерухомості, якщо її продавець – платник ПДВ. Оскільки покупець – неплатник ПДВ, він включає суму ПДВ до первісної вартості придбаної нерухомості.
• Реєстраційні збори, послуги біржі, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються в зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт основних засобів - нерухомість;
• інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням та оформленням нерухомості, що понесені до моменту завершення оформлення права власності на неї тощо.

Якщо нерухомість придбана за рахунок кредиту, то витрати на проценти за такий кредит не входять до первісної вартості нерухомості, а включаються до складу фінансових витрат.

Відповідно до п. 9 розділу ІІ П(С)БО 27 необоротні активи, утримувані для продажу, відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності на дату балансу за найменшою з двох величин - балансовою вартістю або чистою вартістю реалізації. Оцінка нерухомості за чистою вартістю реалізації здійснюється відповідно до п. 10-11 розділу ІІ П(С)БО 27. Якщо в даному випадку балансова вартість менше за ціну продажу, цю нерухомість слід обліковувати за балансовою вартістю.

Загалом, в даному випадку в бухобліку здійснюються такі записи:

1) Дт 371 Кт 311 – перерахування гарантійного внеску на адресу біржі (якщо в цій сумі є ПДВ, то проведення на суму з ПДВ);

2) Дт 371 Кт 311 – оплата послуг біржі (сума з ПДВ – за наявності ПДВ);

3) Дт 371 Кт 311 – перерахування основної суми продавцю нерухомості за вирахуванням суми гарантійного внеску (сума з ПДВ – за наявності ПДВ);

4) Дт 286 Кт 631 – зарахування нерухомості на баланс, якщо вона придбана виключно з метою продажу (відображається повна вартість нерухомості згідно договору купівлі-продажу, за наявності ПДВ він включається до балансової вартості);

5) Дт 631 Кт 371 – зарахування сплаченого гарантійного внеску та решти сплаченої суми постачальнику в рахунок придбаної нерухомості – сума проведень 1 та 3. Сума сплаченого гарантійного внеску та решти сплаченої суми продавцю повинна дорівнювати договірній вартості нерухомості, за умови її повної оплати – тобто рахунок 631 закривається.

6) Дт 286 Кт 371 – списання вартості послуг біржі, яка включається до балансової вартості нерухомості.

Продаж нерухомості на умовах передплати:

• Дт 311 Кт 681 – перша подія: оплата нерухомості, отримання авансу;
• Дт 361 Кт 712 – друга подія: передання нерухомості покупцю, визнання доходу від продажу;
• Дт 681 Кт 361 – зарахування авансу в рахунок переданої нерухомості;
• Дт 943 Кт 286 – списання балансової вартості нерухомості.

Продаж нерухомості на умовах післяплати:

• Дт 361 Кт 712 – перша подія: передання нерухомості покупцю, визнання доходу від продажу;
• Дт 943 Кт 286 – списання балансової вартості нерухомості;
• Дт 311 Кт 361 – друга подія: оплата переданої нерухомості.

В обох випадках різниця між оборотами по рахунках 712 та 943 складає фінансовий результат від операції з продажу нерухомості. Коригування фінрезультату для цілей оподаткування податком на прибуток для даної ситуації не передбачено.

Оскільки підприємство є платником податків на загальних підставах та не є платником ПДВ, при продажу нерухомості слід звернути увагу на норми про обов’язкову реєстрацію платником ПДВ відповідно до ст. 181 ПКУ. Якщо після здійснення цієї операції  підприємство досягне обсягу операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню ПДВ за ставками 20%, 7%, 0%, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, розміру 1 млн грн протягом останніх 12 календарних місяців, такому підприємству потрібно буде реєструватися платником ПДВ у порядку, передбаченому ст. 183 ПКУ.