Списання замортизованих основних засобів: документальне оформлення, облік та оподаткування

Документальне оформлення

Відповідно до п. 41 Методрекомендацій №561 чи підлягає об’єкт ОЗ ліквідації (списанню), визначає постійно діюча комісія на підприємстві. До функцій комісії входять:

- безпосередній огляд об’єкта, що підлягає списанню;

- установлення причини невідповідності критеріям активу;

- виявлення осіб, з вини яких відбулося передчасне вибуття ОЗ з експлуатації, унесення пропозицій щодо їх відповідальності;

- визначення стану об’єкта та можливості використання окремих вузлів, деталей, матеріалів, які можуть бути отримані під час демонтажу, розбирання (ліквідації) ОЗ, установлення їх кількості та вартості;

- оформлення актів на списання ОЗ.

Відповідно до п. 1 Наказу №352, для оформлення вибуття ОЗ у разі їх списання застосовується Акт на списання основних засобів за формою №ОЗ-3.
А для автотранспортних засобів  використовують Акт на списання автотранспортних засобів за формою №ОЗ-4.

В актах на списання наводяться дані, що характеризують об'єкти ОЗ: рік виготовлення або будівництва об'єкта, дата його надходження на підприємство і початок експлуатації, первісна (переоцінена) вартість об'єкта, сума нарахованого зносу, передбачений і фактичний строк корисного використання, проведені ремонти, причини вибуття тощо (п. 42 Методрекомендацій №561).

Складені комісією акти на списання ОЗ відображаються в бухгалтерському обліку після їх затвердження (погодження) посадовою особою (керівним органом), уповноваженою згідно з законодавством (статуту підприємства) приймати рішення щодо розпорядження (відчуження, ліквідації) об’єктів ОЗ.

До документів, якими оформлені акти списання основних засобів, додають регістри аналітичного обліку вибулих основних засобів (п. 34 П(С)БО 7 «Основні засоби»). На підставі зазначених форм роблять відповідні позначки про вибуття в Інвентарній картці обліку основних засобів (форма №ОЗ-6) і в Картці обліку руху основних засобів (форма №ОЗ-8).

Зверніть увагу!

ОЗ після списання (ліквідації) підлягають обов’язковій утилізації, якщо вони містять відходи, дорогоцінні метали й каміння; речовини, які з часом стають отруйними. Детальніше про це ми писали тут. 

Бухоблік

Об’єкт ОЗ вилучається з активів (списується з балансу) у разі його вибуття внаслідок безоплатного передання чи невідповідності критеріям визнання активом  (п. 33 П(С)БО 7 «Основні засоби»).

Згідно з п. 3 НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» активи — ресурси, контрольовані підприємством унаслідок минулих подій, використання котрих, як очікується, приведе до отримання економічних вигід у майбутньому.

Тому, якщо ОЗ повністю застарів (наприклад, не підлягає ремонту/удосконаленню або це недоцільно робити) і, як наслідок, підприємство не отримає в майбутньому економічних вигод від його використання, тоді такий засіб списують з балансу.

 Зауважимо!

Якщо ОЗ повністю замортизований (тобто має нульову залишкову вартість), то це ще не є причиною, аби його списати. Якщо ж підприємство очікує отримати економічні вигоди від його використання, то такий об’єкт ОЗ не підлягає списанню. При цьому підприємство має право, однак не зобов’язане провести переоцінку об’єкта, коли його залишкова вартість суттєво відрізняється від справедливої (п. 16 П(С)БО 7).

Фінансовий результат від вибуття ОЗ визначається шляхом вирахування з доходу від ліквідації (списання) їх залишкової вартості, непрямих податків і витрат, пов’язаних із вибуттям ОЗ (п. 34 П(С)БО 7, п. 45 Методрекомендацій №561). Втім, при списанні повністю замортизованого ОЗ дохід ніякий не викинає, адже не виконуються критерії його визнання згідно з п. 5 П(С)БО 15 «Дохід» (немає збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу). Визнання доходу можливе у такій ситуації лише у разі оприбуткування ТМЦ від списання ОЗ.

Вибуття об’єкта ОЗ відображається наступними проводками:

• Дт 131 Кт 10 – списання суми накопиченої амортизації ОЗ;
• Дт 976 Кт 10 – списання залишкової вартості списаного ОЗ. Втім, оскільки об’єкт ОЗ повністю замортизований (залишкова вартість дорівнює нулю), то ця проводка відповідно не відображається;
• Дт 976 Кт 685, 66, 65 – відображено витрати, пов’язані із списанням ОЗ;
• Дт 20 Кт 746 – оприбутковано ТМЦ від списання об’єкта ОЗ.

Податок на прибуток

ПКУ не містить жодних особливостей щодо списання ОЗ. Єдине, що згідно з п. 138.1 та п. 138.2 ПКУ слід  фінрезультат до оподаткування, тобто фінрезультат визначений за правилами бухобліку:

• збільшити на суму бухгалтерської залишкової вартості окремого об’єкта ОЗ;
• зменшити на суму податкової залишкової вартості такого окремого об’єкта ОЗ.

Якщо як бухгалтерська, так і податкова залишкова вартість списаного ОЗ дорівнює нулю, тоді таких коригувань не буде.

ПДВ

У разі якщо ліквідація ОЗ (виробничих чи невиробничих) здійснюється за власним бажанням платника податків, тоді така операція розцінюється як постачання товару згідно з пп. «д» пп. 14.1.191 ПКУ. При цьому згідно з абз. 1 п. 189.9 ПКУ постачання таких ОЗ здійснюється за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.

Зауважимо!

Щодо порядку визначення звичайної ціни податківці у підкатегорії 101.06 ресурсу «ЗІР»* роз’яснили, що якщо ліквідуються ОЗ, яке не потребує проведенням обов’язкової оцінки, то ПЗ з ПДВ нараховується на звичайну ціну, яка визначається виходячи з ринкової ціни ОЗ, визначеної на момент такої ліквідації за правилами, визначеними пп. 14.1.219 ПКУ, але не нижче їх балансової вартості.

Якщо ж при ліквідації ОЗ проведення оцінки є обов’язковим, то ПЗ з ПДВ  нараховуються з вартості об’єкта оцінки, але не нижче їх балансової вартості.

Водночас, якщо ОЗ ліквідуються у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення ОЗ, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає ДФС відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення ОЗ у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням, то така ліквідація не є постачанням й відповідно не оподатковується ПДВ (абз. 2 п. 189.9 ПКУ).

У ресурсі «ЗІР» (підкатегорія 101.06**) податківці роз’яснюють, що документами, що підтверджують знищення, розібрання або перетворення ОЗ є:

- висновки відповідної експертної комісії щодо неможливості використання в майбутньому цих засобів за первісним призначенням;

та

- акти на списання ОЗ за формою, затвердженою наказом Мінстату від 29.12.1995 №352 (тобто податківці хочуть бачити саме форму №ОЗ-3/ОЗ-4);

При цьому на думку фахівці ДФС, яка розміщена у підкатегорії 101.06 ресурсу «ЗІР»*** зазначені документи повинні подаватися разом з податковою декларацією за період, в якому відбулася така операція і, відповідно, не нараховувалися ПЗ з ПДВ.

Відмітимо, що така вимога прямо не прописана у п. 189.9 ПКУ, більше того немає й порядку подачі таких документів разом із звітністю. Тому вважаємо, що подавати такі документи саме у період списання ОЗ не потрібно, адже це законодавчо не передбачено. Головне їх мати, аби підприємство змогло їх надати перевіряльникам ДФС.

Втім, обережні платники податку для уникнення зайвих непорозумінь із податківцями можуть при подачі звітності з ПДВ за звітний період, у якому ОЗ списуються й відповідно ПДВ не нараховується, подати вищевказані документи.

Крім цього, з 2017 року така ліквідація ОЗ більше не призводить до нарахування ПЗ з ПДВ на суму раніше визнаного ПК відповідно п. 198.5 ПКУ. Відповідно до нової редакції пп. «г» п . 198.5 ПКУ ПЗ з ПДВ на суму раніше визначеного ПК потрібно нараховувати в межах операцій, що не є господарською діяльністю платника податку, крім випадків, передбачених пунктом 189.9 ПКУ. 

На останок відмітимо, що якщо в результаті ліквідації об’єкта ОЗ отримані комплектуючі, складові частини, компоненти або інші відходи, які мають вартість, ПЗ з ПДВ на них не нараховуються (п. 189.10 ПКУ).