Заміна запасної частини в орендованому основному засобі: облік та оподаткування

Бухоблік

Згідно з абз. 2 п. 8 П(С)БО 14 «Оренда» витрати орендаря на поліпшення об'єкта операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція і тощо), які призводять до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від його використання, відображаються орендарем як капітальні інвестиції в створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів. В результаті цього витрати виключно на проведення зазначених вище видів поліпшень об'єктів операційної оренди в бухобліку підлягають капіталізації з відповідним відображенням у складі інвестицій в створення інших необоротних матеріальних активів.

При заміни тіла різака не відбувається збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від його використання, а навпаки, це робиться для можливості використання орендованого обладнання й надалі.

Що стосується витрат, пов'язаних з підтриманням орендованих об'єктів в робочому стані, то П(С)БО 14 не передбачає механізму їх відображення. Тому керуватися слід П(С)БО 7 «Основні засоби» та Методичними рекомендаціями із бухобліку основних засобів, затверджених наказом Мінфіна від 30.09.2003 р. №561 (далі ― Методрекомендації №561) в загальному порядку.

Згідно з п. 15 П(С)БО 7 витрати, що здійснюються для підтримання об'єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, включаються до складу витрат звітного періоду.

Методрекомендації №561, а саме п. 29, також передбачають заміну окремих важливих компонентів основних засобів.

Заміна окремих важливих компонентів (частин) основних засобів (двигунів тощо) може бути відображена як заміна об'єкта основних засобів, якщо термін корисного використання такої частини відрізняється від терміну корисного використання основних засобів, до яких належить цей компонент. У цьому випадку заміна такого компонента відображається капітальними інвестиціями у придбання нового об'єкта основних засобів і списанням заміненого об'єкта.

Виникає питання: чи можна тіло ріказа визнати як окремий об’єкт основного засобу? Вважаємо, що ні. І ось чому.

Відповідно до п. 4 П(С)БО 7 об'єкт основних засобів - це:

• закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладдям до нього;
• конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій;
• відокремлений комплекс конструктивно з'єднаних предметів однакового або різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування, приладдя, керування та єдиний фундамент, унаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, а комплекс - певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно;
• інший актив, що відповідає визначенню основних засобів, або частина такого активу, що контролюється підприємством/установою.

Втім, основні засоби - це матеріальні активи, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).

Строк корисного використання (експлуатації) - очікуваний період часу, протягом якого необоротні активи будуть використовуватися підприємством або з їх використанням буде виготовлено (виконано) очікуваний підприємством обсяг продукції (робіт, послуг).

А оскільки підприємство очікує замінювати різак щокварталу у зв’язку із його експлуатацією, то вважаємо визнати його об’єктом основного засобу не вийде.

Відповідно придбаний різак має обліковуватися у запасах на субрахунку 207 «Запасні частини», адже вартісного критерію для класифікації запасів у П(С)БО 9 «Запаси» не передбачено.

Відповідно до Інструкції №291 на субрахунку 207 «Запасні частини» ведеться облік придбаних чи виготовлених запасних частин, готових деталей, вузлів, агрегатів, які використовуються для проведення ремонтів, заміни зношених частин машин, обладнання, транспортних засобів, інструменту, а також автомобільних шин у запасі та обороті.

У зв’язку із вищесказаним, вважаємо, що придбаний різак оприбутковується як запасні частини.

При заміні тіла різака у орендаря виникатимуть витрати у звітному періоді їх понесення (Дт23,91-94 Кт 207).

Що ж стосується «старого» різака, який вже вийшов із ладу, то зауважимо наступне.

Відповідно до п. 5 П(С)БО 9 запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.

Таким чином, якщо Підприємство планує, наприклад, продати різак як металолом, тоді воно може оприбуткувати «старий» різак за справедливою вартістю відповідно до п. 12 П(С)БО 9. При цьому, скільки при оприбуткуванні безоплатно отриманих запасів відбувається збільшення активу, що зумовлює зростання власного капіталу, то також виникає й дохід відповідно до п. 5 П(С)БО 15 «Дохід».

Таким чином оприбуткування «старого» різаку, який планується у майбутньому ще принесе якісь економічні вигоди, відбувається наступним проведенням Дт 209* Кт 718/719.

Податковий облік

Податок на прибуток. Вважаємо, що витрати на відновлювальний ремонт потраплять до податкового обліку у повній сумі. Різниць для таких витрат в розділі ІІІ ПКУ немає.

Дохід від оприбуткування «старого» різака по справедливій вартості також потрапить в оподатковуваний дохід без коригування на різниці.

ПДВ. При оприбуткуванні нового різака у орендаря виникатиме податковий кредит у сумі договірної вартості різака (п.198.3 ПКУ).

При цьому, якщо різальна машина, в якій замінюються різаки, використовуються в операціях, що не є об'єктом обкладення ПДВ, в операціях, звільнених від оподаткування, або ж в операціях, які не є госпдіяльністю Підприємства, тоді потрібно буде нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ на підставі п.198.5 ПКУ, виходячи із вартості придбання нового різака.

 _____________________________

* На субрахунку 209 «Інші матеріали» обліковуються бланки суворого обліку (за вартістю придбання), відходи виробництва (обрубка, обрізка, стружка тощо), невиправний брак, матеріальні цінності, одержані від ліквідації основних засобів, які не можуть бути використані як матеріали, паливо або запасні частини на цьому підприємстві (металобрухт, утиль), зношені шини тощо.