Облік та оподаткування розірвання договору емфітевзису

Емфітевзис — це право користування чужою земельною ділянкою для сільськогосподарських потреб (ст. 102-1 ЗКУ, ч. 2 ст. 407 ЦКУ).

Є декілька підходів до відображення емфітевзису в обліку:

• як нематеріальний актив (див. нашу консультацію тут);
• у складі витрат, зокрема витрат майбутніх періодів ( див. «ДК» №34 від 19.08.2024).

ТОВ показало емфітевзис як нематеріальний актив, тому при припиненні емфітевзису потрібно здійснити його ліквідацію (списати знос і віднести на витрати залишкову вартість нематеріального активу).

Відображення в обліку:

• Дт 133 Кт 122 – списано НА на суму накопиченої амортизації;
• Дт 976 Кт 122 - списано суму залишкової вартості НА.

При цьому потрібно врахувати наступне:

1. Договором емфітевзису може бути передбачено відшкодування витрат у разі його припинення. При отриманні відшкодування ТОВ покаже дохід за Кт 719 «Інші доходи від операційної діяльності»;

2. ТОВ при придбанні земельної ділянки також може укласти договір про зарахування однорідних вимог за договором емфітевзису та договором купівлі продажу, врахувавши суму переплати за договором емфітевзису і тим самим зменшивши суму оплати за договором купівлі продажу.

Закриття витратних рахунків проводиться в загальному порядку: Дт 79 Кт 976.

Чи можна закрити витрати на нерозподілений прибуток при ліквідації НА?

Одразу зазначимо, що за рахунок нерозподіленого прибутку не можна закривати витратні рахунки. Відповідно до НП(С)БО застосовується принцип нарахування та відповідності доходів і витрат. Доходи визнаються в момент їх виникнення, незалежно від дати погашення дебіторської заборгованості, і такі доходи порівнюються для визначення прибутку з витратами, зробленими для одержання таких доходів.

Це, своєю чергою, означає, що всі витрати, яких зазнає підприємство і які стосуються поточного періоду, мають бути враховані при визначенні фінансового результату.

Тобто підприємство не може здійснювати за рахунок прибутку жодних витрат, адже всі витрати вже повинні бути враховані при визначенні фінрезультату на рахунку 79. Це стосується всіх витрат — навіть так званих негосподарських, інших операційних та неопераційних витрат, нарахувань винагороди за підсумками роботи за рік тощо. З цього приводу пропонуємо наш матеріал «Інші витрати: облік та оподаткування податком на прибуток», розділ: «Чому не можна списувати витрати «за рахунок прибутку?».

Чи можна списати витрати за рахунок резервного капіталу?

Відповідно до Розділу І Клас 4 «Власний капітал та забезпечення зобов'язань» Інструкції №291, рахунок 43 «Резервний капітал» призначено для узагальнення інформації про стан та рух резервного капіталу підприємства, створеного відповідно до чинного законодавства та установчих документів за рахунок нерозподіленого прибутку.

В свою чергу, п. 12 ч. 2 ст. 30 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» від 06.02.2018 р. №2275-VIII визначено, що розподіл чистого прибутку товариства проводиться за рішенням загальних зборів учасників. Тобто резервний капітал створюється безпосередньо за рішенням учасників.

Створити резервний капітал потрібно буде в тому випадку, якщо загальними зборами вирішено викупити частку у власному статутному капіталі (ч. 1 ст. 25 Закону №2275). Наразі немає інших вимог щодо формування резервного капіталу ТОВ.

Тобто створити резервний капітал можна під певні визначені цілі і в двох випадках, якщо це прописано в статуті та якщо це передбачено законодавчо. Тому якщо в статуті ТОВ не визначено створення резервного капіталу для покриття витрат щодо припинення договору емфітевзису, то відповідно сформувати та використати ми його не можемо.

Оскільки об’єкт оподаткування податком на прибуток визначається за правилами бухгалтерського обліку, то питань щодо закриття витратних рахунків у податкової не має бути. І питання тут не в обсязі витрат, а в самій методиці відображення – вона має бути правильною.

Податок на прибуток

Якщо ТОВ застосовує податкові різниці, то у разі ліквідації нематеріального активу потрібно врахувати положення пп.138.1 та пп. 138.2 ПКУ. Так фінансовий результат до оподаткування потрібно збільшити на суму залишкової вартості нематеріальних активів, визначеної відповідно до НП(С)БО або МСФЗ та відповідно зменшити на суму залишкової вартості нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень ПКУ.

ПДВ

При здійсненні операцій із списання нематеріального активу у зв’язку з неможливістю отримання надалі економічних вигід від його використання, платник податку повинен врахувати норми пп. 198.5 ПКУ та нарахувати податкові зобов’язання.

Якщо  при придбані такого активу податковий кредит не формувався, то податкові зобов’язання не нараховуються.

(ЗІР 101.04: «Чи нараховуються податкові зобов’язання з ПДВ при здійсненні операцій зі списання нематеріального активу?»).

***

Читайте також: 

• Продаж земельної ділянки до початку її використання платником єдиного податку
• Бухоблік та податок на прибуток при продажу земельної ділянки