Втрата зерна при його експорті: облік та оподаткування ПДВ

Момент виконання обов'язку продавця передати товар визначено в ст. 664 ЦКУ, відповідно до якої такий обов'язок вважається виконаним у момент:

• вручення товару покупцю, якщо договором встановлений обов'язок продавця доставити товар;
• надання товару в розпорядження покупця, якщо товар має бути передано покупцю за місцезнаходженням товару.

Договором купівлі-продажу може бути встановлено інший момент виконання продавцем обов'язку передати товар. Якщо з договору купівлі-продажу не випливає обов'язок продавця доставити товар або передати товар у його місцезнаходженні, обов'язок продавця передати товар покупцю вважається виконаним у момент здачі товару перевізнику або організації зв'язку для доставки покупцю.

Відповідно до пп. 14.1.191 ПКУ, постачання товарів – це будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Згідно з п. 8 П(С)БО 15, дохід (виручку) від реалізації продукції (товарів) визнають при дотриманні всіх таких умов:

1) покупцеві передані ризики і вигоди, пов’язані з правом власності на продукцію (товари);

2) підприємство не здійснює надалі управління і контроль за реалізованою продукцією (товарами);

3) сума доходу може бути достовірно визначена;

4) є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигід підприємства, а витрати, пов’язані із цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Згідно з умовами запитання право власності на товар переходить до покупця на дату перетину товаром митного кордону України, що вказана в повідомленні про фактичне вивезення товару за мажі митної території України.

Як передбачено пп. 5 ст. 255 МКУ, митне оформлення вважається завершеним після виконання всіх митних формальностей, визначених МКУ відповідно до заявленого митного режиму, що засвідчується митним органом шляхом проставлення відповідних митних забезпечень (у тому числі за допомогою інформаційних технологій), інших відміток на митній декларації або документі, який відповідно до законодавства її замінює, а також на товаросупровідних та товарно-транспортних документах у разі їх подання на паперовому носії.

Вивезення товарів за межі митної території України у разі поміщення товарів у митний режим експорту підтверджується митною декларацією, заповненою у звичайному порядку, чи додатковою декларацією, а також повідомленням про фактичне вивезення товарів за межі митної території України (п. 30 Положення про митні декларації).

Повідомлення про фактичне вивезення товарів за межі митної території України містить відомості про кількість та номери у митній декларації товарів, вивезених за межі митної території України, дату їх фактичного вивезення, а у разі митного оформлення товарів за електронною митною декларацією — також відомості про номер митної декларації.

Зважаючи на наведене і самі податківці у ІПК від 20.02.2018 р. №702/6/99-99-12-03-03-15/ІПК, зазначали, що законодавством України з питань державної митної справи передбачено підтвердження відомостей про вивезення товарів за межі митної території України виключно з використанням митної декларації.

Отже, вважаємо, що відображати дохід від реалізації в даному випадку необхідно саме датою митної декларації, оскільки саме ця подія, згідно з договором, передбачає перехід право власності на товар.

При цьому, варто зауважити, що як передбачено договором, списання природних втрат у вазі проводиться за рахунок покупця шляхом зменшення кількості товару, вивантаженої на терміналі. Кількість товару, зменшена на кількість списаних природних втрат у вазі товару вказується у митній декларації. Тобто покупець компенсує постачальнику природні втрати товару у вазі, що виникають при його передачі покупцю. При цьому, фактично втрати товару відбуваються до його перетину кордону, а отже, повинні списуватись саме постачальником. Але оскільки вартість втраченого товару компенсується покупцем, то вважаємо, що його балансову вартість необхідно списувати в рахунок собівартості кількості товару, що фактично перетнув кордон.

Таким чином вважаємо, що на дату перетину товару кордоном постачальник має відобразити в обліку такі записи:

• Дт 362 Кт 702 – у повній сумі компенсації за весь обсяг товару, що підлягає сплаті покупцем;
• Дт 902 Кт 28 – списана собівартість як фактично відвантаженого товару так і того, що було втрачено.

ПДВ

Згідно з пп. «г» пп. 185.1 ПКУ, об'єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з вивезення товарів за межі митної території України. Датою виникнення податкових зобов'язань в разі експорту товарів є дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства (пп. «б» пп. 187.1 ПКУ).

Саме на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін (пп. 201.1 ПКУ).

Тобто у разі експорту податкова накладна складається саме на дату оформлення митної декларації.

Варто зауважити, що ПН в разі експорту повинна складатися виходячи з первинних документів, що супроводжують саме експорт продукції – тобто митної Декларації. Тому кількість товару у такі ПН має відповідати фактичній кількості товару, що перетнув кордон (за вирахунком втрат), однак його ціна має виходити з загальної вартості, що підлягає компенсації покупцем.

Водночас, ПН за пп. 198.5 ПКУ на суму втраченого зерна складати не потрібно, оскільки фактично його втрати компенсуються покупцем (і як було наведено вище – включається до складу собівартості реалізованої продукції), а отже, використовуються у господарській діяльності підприємства.