Підприємство уклало договір на оренду приміщення, проте активну діяльність розпочало через декілька місяців

Визначення критеріїв оренди згідно з П(С)БО

Згідно з П(С)БО 14, оренда – угода, за якою орендар набуває права користування необоротним активом за плату протягом погодженого з орендодавцем строку. Таким чином, за українським стандартом об’єктами оренди є лише необоротні активи, за міжнародним – будь-які активи, та обидва визначення подають однобоке розуміння даних правовідносин (хоч це двосторонні угоди).

Розрізняють фінансову та операційну оренду. В П(С)БО 14 фінансова оренда передбачає передачу лише ризиків, пов’язаних з правом володіння і користування активом. Ця різниця є суттєвою, оскільки окрім прав користування та володіння набір повноважень права власності передбачає також багато інших повноважень. Таким чином, під орендою слід розуміти двосторонню угоду, згідно з якою орендодавець передає орендареві в обмін на платіж або ряд платежів право користування активом (право власності) протягом погодженого періоду часу, а орендар приймає право користування активом (право власності) і зобов’язується його оплачувати вчасно і у повному обсязі.

Облік орендних операцій суб’єкта господарювання

Згідно з п. 9 П(С)БО 14, орендна плата, що підлягає сплаті за користування об’єктом операційної оренди, в орендаря визнається витратами відповідно до П(С)БО 16 на прямолінійній основі протягом строку оренди або з урахуванням способу одержання економічних вигід, пов’язаних з використанням об’єкта операційної оренди. Тобто зазвичай залежно від напряму використання майна, що орендується, оренду показують у складі собівартості продукції або витрат звітного періоду.

Орендна плата відображається залежно від призначення об’єкта у складі:

• загальновиробничих витрат;
• адміністративних витрат;
• витрат на збут;
• інших операційних витрат.

У бухгалтерському обліку це відображається таким чином:

• Дт рахунків 91, 92, 93, 94 — Кт субрахунків 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками і підрядчиками», 685 «Розрахунки з іншими кредиторами».
• Підставою для бухгалтерського запису в цьому випадку є акт приймання-передачі наданих послуг, підписаний орендодавцем і орендарем.

Проте, якщо орендар сплачує орендну плату авансом одразу за декілька періодів наперед, то в цій чіткій схемі з’являється ще одна додаткова ланка — рахунок обліку витрат майбутніх періодів. Тобто спочатку суму орендної плати за майбутні звітні періоди (без ПДВ) обліковують за Дт 39. І лише в майбутніх періодах, за які орендна плата була сплачена авансом, «майбутні» витрати списують на собівартість або до складу витрат звітного періоду.  ,ні орендні платежі за місяці до відкриття кав’ярні неможливо класифікувати як виробничі витрати та віднести на 23 або 91 рахунок, оскільки ще немає процесу виробництва як такого. Так само неможливим є використання рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів», тому що понесені витрати в період простою приміщення не будуть класифікуватись як витрати на вкладення в майбутню діяльність. 

В нашому випадку сплачені орендні платежі за місяці до відкриття кав’ярні неможливо класифікувати як виробничі витрати та віднести на 23 або 91 рахунок, оскільки ще немає процесу виробництва як такого. Так само неможливим є використання рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів», тому що понесені витрати в період простою приміщення не будуть класифікуватись як витрати на вкладення в майбутню діяльність. 

Якщо ж в приміщенні в період «простою» проводилися підготовчі роботи - витрати на утримання майна у такий бездохідний період доцільно відображати на субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності».

Послуга з оренди є об’єктом оподаткування ПДВ. Суми «вхідного» ПДВ з орендної плати орендар включає до складу свого податкового кредиту за правилом першої події. 

Але, якщо об’єкт оренди використовується в негосподарській діяльності (зокрема, коли орендні платежі сплачуються, а приміщення не використовується і там не ведуться підготовчи роботи), чи в ПДВ-неоподатковуваній або ПДВ-пільгованій діяльності, на противагу податковому кредиту одразу ж нараховують «компенсуючі» податкові зобов’язання. Така вимога міститься в п. 198.5 ПКУ.  Тобто, податківці можуть угледіти підстави для нарахування компенсуючих ПЗ, якщо майно не використовується за його призначенням, а при придбанні послуг на його утримання був відображений ПК з ПДВ.

Облік витрат на поліпшення орендованого приміщення

Затрати орендаря на поліпшення об'єкта операційної оренди (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що призводять до збільшення майбутніх економічних вигод, які первісно очікувалися від його використання, відображаються орендарем як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів. Тобто, простіше кажучи, амортизуються.

Такі затрати збираються за субрахунком 153, а після закінчення поліпшення та початку експлуатації об’єкта оренди зараховуються до складу групи «Інші необоротні матеріальні активи» (субрахунок 117). По кожному об’єкту оренди – окремий об’єкт таких НМА.

Якщо ж ремонт здійснюється з метою підтримання об’єкта в робочому стані і не призводить до збільшення вигод від використання такого об’єкта, то вартість  ремонту відноситься до поточних витрат підприємства. Яких саме – визначається залежно від напрямку використання об’єкта оренди.

Висновки:

1. Оренда приміщення згідно П(С)БО 14 класифікується як операційна оренда.

2. Орендна плата, що підлягає сплаті за користування об’єктом операційної оренди визнається витратами відповідно до П(С)БО 16 на прямолінійній основі протягом строку оренди або з урахуванням способу одержання економічних вигід, пов’язаних з використанням об’єкта операційної оренди. Відповідно, в періоді коли підприємство не отримувало дохід і не провадило основну діяльність такі витрати доцільно відображати на субрахунку 949. Коли у приміщенні почне працювати кафе, орендні платежі доцільно відображати на рах. 23 або 91.

3. Витрати на поліпшення об'єкта операційної оренди накопичуються на субрахунку 153, а по закінченню поліпшення зараховуються до складу групи «Інші необоротні матеріальні активи».