Імпорт безоплатно отриманого обладнання: відображення в бухобліку

Згідно з п. 5 П(С)БО 15, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Разом з цим, відповідно до п. 21 П(С)БО 15, дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню.

Справедлива вартість - сума, за якою можна продати актив або оплатити зобов'язання за звичайних умов на певну дату.

При цьому, якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі (наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.

Таким чином, дата визначення доходу буде залежати від класифікації безоплатно отриманих активів самим підприємством. Справедлива вартість оприбуткованих оборотних активів, в тому числі і МШП включається до складу доходу безпосередньо при їх оприбуткування (переході права власності на них), а от оприбуткування підприємством МНМА та ОЗ призведе до виникнення доходу лише під час нарахування на них амортизації (у розмірі нарахованої амортизації їх справедливої (не балансової) вартості).

Класифікація активів за групами здійснюється, виходячи з вартісних критеріїв наведених у обліковій політиці підприємство, а також строки використання такого активу (який також визначається безпосередньо самим підприємством).

МШП

За п. 6 П(С)БО 9, малоцінні та швидкозношувальні предмети (МШП) – це запаси, що використовуються протягом не більше одного року або нормального операційного циклу, якщо він більше одного року.

Тобто тут критерієм є саме строк використання таких активів – вони на відміну від сировини та матеріалів використовуються багаторазово, не змінюючи своєї форми та характеристик, однак строк їх корисного використання не повинен перевищувати один рік. Зазвичай, до МШП, відносять інструменти, господарський інвентар, спецодяг або інше оснащення.

Тут варто звернути увагу на два важливі моменти:

• вартісних критеріїв для МШП законодавчо не встановлено – тому МШП можуть коштувати і 50 гривень і 1000 і більше;
• різниця між МШП та необоротними активами (НМНА та ОЗ) залежить від очікуваного строку використання (саме підприємство визначає скільки воно планує використовувати те чи інше обладнання або інструмент) – він не повинен перевищувати один рік.

Як зазначено у п. 12 П(С)БО 9, первісною вартістю запасів, одержаних підприємством безоплатно, визнається їх справедлива вартість з урахуванням витрат, передбачених п. 9 П(С)БО 9, зокрема:

• суми ввізного мита;
• суми непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству;
• транспортно-заготівельні витрати;
• інші витрати, які безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях.

На думку автора, брокерські послуги, що пов’язані із ввезенням конкретної партії запасів, можна віднести до складу інших витрат, безпосередньо пов'язаних з придбанням запасів та доведенням їх до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою – адже без розмитнення (із використанням брокерських послуг) підприємство не зможе отримати такі запаси і використовувати за призначенням.

При цьому ані у П(С)БО, ані в рекомендаціях не зазначено, яким чином здійснюється розподіл вартості таких послуг на групу активів (наприклад, коли за однією МД імпортується і інструмент, і обладнання). Тож можна прийти до висновку, що порядок такого розподілу повинен бути визначений підприємством самостійно і зазначений у обліковій політиці. Наприклад, вартість таких послуг може розподілятись, виходячи з вартості імпортованих активів.

Таким чином, первісна вартість безоплатно отриманих МШП повинна бути збільшена на суму сплаченого ввізного мита, ПДВ (оскільки підприємство - неплатник ПДВ), а також вартості брокерських послуг, що пов'язані з розмитненням конкретної партії активів.

ОЗ та МНМА

Відповідно до п. 4 П(С)БО 7, основні засоби - матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).

Тобто і тут для класифікації не встановлено вартісного критерію, а лише критерій очікуваного строку використання – більше одного року. Разом з цим, у п. 5 П(С)БО 7 передбачено, що до основних засобів входять і малоцінні необоротні матеріальні активи (відповідно їх строк експлуатації також більше одного року). Такий вартісний критерій «малоцінності» підприємство самостійно встановлює у своїй обліковій політиці, виходячи з розмірів підприємства та технологічного процесу виробництва.

Зауважимо, що вартісний критерій передбачений пп. 14.1.138 ПКУ, для класифікації активу ОЗ в обов'язковому порядку застосовується лише при нарахуванні «податкової» амортизації тими платниками податку на прибуток, які коригують фінрезультат до оподаткування на податкові різниці. В бухгалтерському обліку такий критерій, як було зазначено вище, підприємство встановлює самостійно.

Отже, для класифікації активу на ОЗ або МНМА варто зважати на:

• очікуваний строк їх корисного використання перевищує один рік;
• те, що класифікація активу на ОЗ або МНМА здійснюється виходячи з вартісного критерію встановленого підприємством в ОП.

Витрати, які збільшують первісну вартість ОЗ, наведені у п. 8 П(С)БО 7, зокрема, це:

• реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються в зв'язку з придбанням (отриманням) прав на об'єкт основних засобів;
• суми ввізного мита;
• суми непрямих податків у зв'язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються підприємству);
• витрати зі страхування ризиків доставки основних засобів;
• витрати на транспортування, установку, монтаж, налагодження основних засобів;
• інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням основних засобів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Таким чином, як і у випадку з МШП, первісна вартість безоплатно отриманих ОЗ (в тому числі і МНМА) збільшується на суму сплаченого ввізного мита, ПДВ та брокерських послуг.

Бухгалтерські записи, якими відображається безоплатне оприбуткування активів, розглянемо у таблиці:

Документальне оформлення

Як зазначено у п. 1 ст. 9 Закону про бухоблік, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Митна декларація - заява встановленої форми, в якій особою зазначено митну процедуру, що підлягає застосуванню до товарів, та передбачені законодавством відомості про товари, умови і способи їх переміщення через митний кордон України та щодо нарахування митних платежів, необхідних для застосування цієї процедури.

Отже, для оприбуткування імпортних активів первинним документом може бути митна декларація, оскільки вона має всю інформацію щодо передачі активів від нерезидента. Крім того митна декларація є документом, в якому наведено суми ввізного мита та ПДВ нарахованого при імпорті, що збільшують первісну вартість активів.

Підтвердженням наданих брокерських послуг відповідно буде акт виконаних робіт (наданих послуг) отриманий від брокера.

Що ж до складання окремого акту приймання-передачі, то у випадку постачання від нерезидента, вважаємо, що це є зайвим. По-перше, МД і так може виступати первинним документом для оприбуткування, а по-друге навряд чи нерезидентом буде складатись такий акт.

Крім того, після оприбуткування ОЗ або МНМА підприємство вводить їх в експлуатацію на підставі відповідно акту – «Акт введення в експлуатацію основних засобів» (можна використовувати як затверджену форму №ОЗ-1, так і власнорозроблену форму, яка містить всі обов’язкові реквізити первинного документу).