Витрати на поліпшення орендованого приміщення: як облікувати?

Відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ, об’єкт оподаткування податком на прибуток визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до НП(с)БО або МФСЗ, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

При цьому, ПКУ не передбачено коригувань фінансового результату до оподаткування на суму понесених витрат підприємства не залежно від їх характеру. Тому понесені витрати на охорону приміщення та його оренду включаються до складу витрат підприємства (тобто в обліку зменшують фінансовий результат до оподаткування) без подальших податкових різниць.

А от щодо встановлення решіток на вікна і металевих дверей в орендованому приміщення та обладнання його сигналізацією, то вважаємо, що такі витрати відносяться не до складу поточних витрат підприємства, а повинні бути капіталізовані як окремий об’єкт ОЗ з подальшим нарахуванням амортизації (оскільки призводять до збільшення майбутніх економічних вигод, які первісно очікувалися від використання такого приміщення).

Зокрема, відповідно до п. 8 П(С)БО 14 незалежно від суми витрати на поліпшення орендованих об’єктів ОЗ орендар відображає як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших НМА, тобто акумулює на субрахунку 153.

Після закінчення поліпшення та початку експлуатації об’єкта оренди капіталізовані витрати зараховуються до складу групи «Інші необоротні матеріальні активи» (субрахунок 117). По кожному об’єкту оренди створюється окремий об’єкт таких НМА. Нарахована амортизація включається до складу витрат підприємства.

Якщо таке підприємство податкові різниці не застосовує, то витрати на амортизацію таких поліпшень враховуються при визначенні об’єкта оподаткування лише за правилами бухобліку (у складі витрат).

Якщо ж підприємство податкові різниці застосовує, то тут слід звернути увагу, що з метою нарахування податкової амортизації відповідно до ст. 138 ПКУ такий об'єкт відноситься до групи 9 з мінімально допустимим строком корисного використання 12 років. В свою чергу, в Декларації з податку на прибуток на підставі п. 138.1 та 138.2 ПКУ необхідно відобразити наступні коригування ФР:

• фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму нарахованої амортизації ОЗ (поліпшення) відповідно до бухобліку;
• фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму розрахованої амортизації ОЗ (поліпшень) відповідно до п. 138.3 ПКУ.