Отримано у безоплатне користування ОЗ від нерезидента: як облікувати?

 Бухоблік

Вважаємо, з метою бухобліку до операцій позички можуть бути застосовані норми П(С)БО 14, передбачені для операційної оренди. Податківці також не проти (лист ДФС у Запорізькій області від 25.05.2016 р. №1739/10/08-01-12-03-11).

Об'єкт операційної оренди відображається орендарем на позабалансовому рахунку (рахунок 01 «Орендовані необоротні активи», відкривши до нього окремий субрахунок, наприклад, 012 «Необоротні активи, отримані в позичку») за вартістю, указаною в договорі  позички ОЗ за аналогією із  п. 8 П(С)БО 14. При цьому, оскільки основний засіб знаходиться на позабалансовому рахунку, позичкоотримувач не нараховує на нього амортизацію.

Витрати пов’язані із підтриманням об’єкту позички у належному стані відносяться до витрат такого позичкоодержувача (за Дт рахунків 23, 91, 92, 93, 94 залежно від функціонального призначення отриманого ОЗ).

Витрати орендаря на поліпшення об'єкта ОЗ, отриманого у позичку (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо) – в , що приводять до збільшення майбутніх економічних вигід, які первісно очікувалися від його використання, відображаються позичкоодержувачем як капітальні інвестиції у створення (будівництво) інших необоротних матеріальних активів (п. 8 П(С)БО 14) – субрахунок 117 «Інші необоротні матеріальні активи». Такі витрати зараховуються до складу основних засобів як первісна вартість нового об'єкта підгрупи 2.7 класифікації основних засобів, наведеної в п. 7 Методичних рекомендацій №561.

Податок на прибуток

Як ми вище зауважили, отриманий у безоплатне користування ОЗ обліковується на позабалансі підприємства, а відтак немає амортизаційних відрахувань не тільки в бухобліку, а й в податковому обліку. Тому тут коригувань фінрезультату не буде.

Втім, коригування можуть виникнути лише при понесені витрат на поліпшення об'єкта ОЗ, отриманого в безоплатне користування, у сумі більшій ніж 6000 грн, які будуть обліковуватися як окремий об’єкт основних засобів відповідно до пп. 14.1.138 ПКУ.

Згідно з позицією податківців при поліпшенні орендованих ОЗ такий новостворений об’єкт ОЗ слід зарахувати до групи 9 «Інші основні засоби» з мінімально допустимим строком корисного використання 12 років (лист ДФСУ від 04.08.2015 р. №16335/6/99-99-19-02-02-15, підкатегорія 102.05 ресурсу «ЗІР»).

Вважаємо, що такий підхід можна застосовувати й до ОЗ, отриманих за договорами позички. Відповідно надалі за таким новоствореним об’єктом ОЗ слід нараховувати «податкову» амортизацію. А звідси й податкові різниці щодо амортизації.

Відповідно до п. 138.1 ПКУ, фінансовий результат збільшується:

• на суму нарахованої бухоблікової амортизації ОЗ, розрахованої згідно з П(С)БО або МСФЗ.

Водночас, згідно з п. 138.2 ПКУ, фінансовий результат до оподаткування зменшується:

• на суму розрахованої податкової амортизації ОЗ відповідно до п. 138.3 ПКУ.

На замітку!

Якщо отриманий за договором позички ОЗ не використовується в госпдіяльності підприємства, то на новостворений «поліпшувальний» об’єкт ОЗ (субрахунок 117) не нараховується податкова амортизація (пп. 138.3.2 ПКУ). У такому випадку різниця буде з боку бухоблікової амортизації, тобто відбудеться лише збільшення фінрезультату (п.138.1 ПКУ).

Як ж понесені витрати на поліпшення складають менше 6000 грн, то, відповідно, для цілей ПКУ не виникатиме об’єкта ОЗ. А відтак, за такими створеними в бухобліку ОЗ (субрахунок 117) різниць у податковому обліку взагалі не буде (див. листи ДФСУ від 19.01.2017 р. №1000/6/99-99-15-02-02-15, від 02.03.2017 р. №4346/6/99-99-15-02-02-15).

ПДВ

Операція із отримання від нерезидента ОЗ за договором позички, який передбачає його повернення, не матиме для резидента жодних ПДВ-наслідків. Адже такі операції не вважаються постачанням товарів (пп. 14.1.191 ПКУ) і, відповідно, не є об’єктом обкладення ПДВ.

Податківці притримуються такої ж позиції. Так, у підкатегорії 101.04 ресурсу «ЗІР» вони зазначають таке. Операція з передачі платником ПДВ товарів та основних засобів резиденту платнику ПДВ чи неплатнику/нерезиденту за договором позички, який передбачає їх повернення, не вважається постачанням товарів/послуг і та не є об’єктом оподаткування ПДВ.

При цьому, у випадку, якщо у рамках такого договору відбувається оплата за надання товарів та основних засобів у позику, то зазначене розглядається як оплата вартості наданих послуг та включається до бази оподаткування ПДВ.