Згідно з пп. 1 та пп. 4 ч. 2 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 №2464-VI (далі – Закон №2464) платник ЄСВ зобов'язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок, подавати звітність до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника ЄСВ.
Сплата ЄСВ здійснюється у національній валюті шляхом внесення відповідних сум ЄСВ на рахунки органів доходів і зборів, відкриті в Казначействі, для його зарахування (ч. 5 ст. 9 Закону №2464). Якщо оплата здійснюється безготівково, то ЄСВ сплачується шляхом перерахування платником безготівкових коштів з його банківського рахунка на відповідний рахунок, відкритий в Казначействі (ч. 7 ст. 9 Закону №2464).
Для зарахування ЄСВ відкриваються небюджетні рахунки відповідному органу доходів і зборів - балансовий рахунок 3719 «Рахунок для зарахування коштів, які підлягають розподілу за видами загальнообов'язкового державного соціального страхування». Зазначені рахунки відкриваються в розрізі категорій платників, визначених Законом №2464, виключно для обслуговування коштів ЄСВ (ч. 6 ст. 9 Закону №2464, п. 1 р. ІІ Положення про рух коштів єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Мінфіну від 12.02.2016 р. №54).
Днем сплати ЄСВ вважається, зокрема, у разі перерахування сум ЄСВ з рахунку платника на відповідні рахунки органу доходів і зборів - день списання банком або Казначейством, суми платежу з рахунку платника незалежно від часу її зарахування на рахунок органу доходів і зборів (пп. 1 п. 10 ст. 9 Закону №2464).
Таким чином, зокрема, норма ст. 9 Закону №2464 говорить, що днем сплати ЄСВ є день списання коштів на відповідний рахунок ДФС, тобто рахунки отримувача повинні бути правильними.
Якщо ж все таки платник податку перерахував ЄСВ на невідповідний рахунок, то у Порядку зарахування у рахунок майбутніх платежів єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування або повернення надміру та/або помилково сплачених коштів, затвердженому наказом Мінфіну від 16.01.2016 р. №6 (далі – Порядок №6*) чітко прописано, що повернення коштів здійснюється, зокрема, у випадку помилкової сплати сум ЄСВ та/або застосованих фінансових санкцій на невідповідний рахунок 3719.
Пунктом 9 Порядку №6 визначено, що для повернення сум ЄСВ та/або сум застосованих фінансових санкцій, помилково сплачених на невідповідний рахунок 3719, підрозділ фіскального органу, відповідальний за ведення фінансово-економічної роботи та бухгалтерського обліку, нижчого рівня оформлює розрахунковий документ на перерахування коштів на відповідний рахунок 3719 за Заявою платника про таке повернення та передає управлінню (відділенню) Казначейства не пізніше 2 робочих днів з дня надходження висновку про погодження перерахування коштів.
Раніше фахівці ПФУ, а наразі спеціалісти ДФС притримуються позиції, що помилкова сплата ЄСВ на інший, тобто неправильний, рахунок вважається недоїмкою** до отримання заяви платника про перерахування вказаного платежу на відповідний рахунок.
Тому у разі сплати сум ЄСВ на невідповідні (неналежні) рахунки до такого платника ЄСВ застосовуються фінансові санкції (штраф й пеня*** за період з першого календарного дня, що настає за днем настання строку сплати відповідного платежу, до дня, наступного за днем подання заяви платником про перерахування коштів на належний рахунок (листи ПФУ від 06.09.2011 р. №18726/03-2, від 04.09.2012 р. №20325/03-20).
На жаль, судова практика у цьому питанні неоднозначна. В основному суди погоджуються, що помилкове перерахування коштів на невідповідний рахунок спричиняє відсутність зарахування коштів на вірний відповідних рахунок, що тягне за собою, встановлену Законом №2464, відповідальність (див. Ухвалу ВАСУ від 04.06.2015 №К/800/13911/15 у справі №826/115/13-а, Ухвалу ВАСУ від 27.11.2014 №К/800/35536/14, Ухвалу ВАСУ від 11.11.2014 №К/800/29424/13 у справі №1570/1450/201, Ухвалу ВАСУ від 13.02.2014 №К/800/25360/13 у справі №820/645/13-а, Ухвалу ВАСУ від 21.05.2013 №К/9991/1689/12, Ухвалу ВАСУ від 15.01.2013 №К/9991/44218/12 у справі №0670/1547/12).
Що ж стосується позитивних судових рішень у цій же ситуації, то вони полягають у наступному.
1) Законом №2464 виключно визначені правопорушення, за вчинення яких до правопорушника застосовуються штрафні санкції. Зокрема таким порушенням є несплата (неперерахування) або несвоєчасна сплата (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску.
Не дивлячись на те, що платник ЄСВ вчасно й в повній мірі сплатив кошти на невідповідний рахунок, все одно ці кошти в цілому потрапили на рахунки ПФУ/ДФС (рахунок 3719), а тому немає такого правопорушення як несплата (неперерахування) або несвоєчасна сплата (несвоєчасне перерахування) ЄСВ (див. Ухвалу від 19.03.2014 №К/800/30622/13 у справі №805/2516/13-а).
В Ухвалі ВАСУ від 30.10.2013 №К/800/26030/13 у справі №406/294/13-а (2а/406/34/13) чітко вказано, що у платника ЄСВ при своєчасній та в повній мірі сплаті ЄСВ на невідповідний рахунок не виникає заборгованості з ЄСВ, а тому не може бути застосування фінансових санкцій за несвоєчасну сплату ЄСВ.
2) На позитивне рішення суду про відсутність штрафних санкцій також може вплинути те, що рахунки для сплати ЄСВ змінились, а ДФС своєчасно не повідомила/взагалі не повідомила про ці обставини. Тому платник ЄСВ не з свої вини сплатив ЄСВ на невідповідний рахунок (див. Ухвалу від 19.03.2014 №К/800/30622/13 у справі №805/2516/13-а10, Ухвалу ВАСУ від 14.11.2013 №К/9991/66816/11).
3) Відсутність дій з боку контролюючого органу (ПФУ, ДФС) при отримані заяви платника ЄСВ щодо перерахування коштів на відповідний рахунок із невідповідного забезпечило винесення позитивного рішення для платника ЄСВ (див. Ухвалу ВАСУ від 27.01.2016 №К/9991/72719/12.
Висновок. Зрозуміло, що ДФС, як орган, який адмініструє сплату ЄСВ, буде наполягати на тому, що сплата ЄСВ на неналежний рахунок означатиме несплату такого ЄСВ, і на відповідних штрафних санкціях. Зрозуміло і те, що ситуацію із несплатою ЄСВ на належний рахунок слід виправляти – або додатковою сплатою ЄСВ на правильний рахунок із поверненням помилково сплаченої суми, або перерахуванням ЄСВ з неправильного рахунку на правильний (за згодою контролюючих органів). Якщо ж страхувальник намагатиметься оскаржити рішення про застосування штрафних санкцій, то, скоріш за все, йому доведеться робити це в суді.
Як бачимо судова практика у питанні сплати ЄСВ на невідповідний рахунок неоднозначна. Однак використовуючи доводи та роз’яснення, наведені у позитивних для платників ЄСВ судових рішеннях, можливо вдасться довести відсутність такого правопорушення як несвоєчасна сплата ЄСВ.
Адже, дійсно, по-перше, в Законі №2464 чітко вказується штраф за фактичну несплату, а не за несплату на відповідний рахунок, по-друге, в цілому фактично платник ЄСВ сплачує ЄСВ на єдиний рахунок 3719, який і призначений для ЄСВ, тобто можна говорити, що він і є відповідним рахунком, по-третє, платник ЄСВ своєчасно й в повній мірі перерахував кошти, адже днем сплати ЄСВ є день списання банком або Казначейством суми платежу з рахунку платника незалежно від часу її зарахування на рахунок ДФС (пп. 1 п. 10 ст. 9 Закону №2464), а тому те, що ці кошти надійшли спочатку на неналежний рахунок, не має означати, що фактично у платника виникає несплата ЄСВ.
_____________________________________
* Попередником Порядку №6 був Порядок зарахування в рахунок майбутніх платежів єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування або повернення помилково сплачених коштів, затверджений наказом Міндоходів від 09.09.2013 №450.
** Недоїмка - сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені Законом №2464, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом п. 6 ч. 1 ст. 1 Закону №2464.
*** За несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску накладається штраф у розмірі 20% своєчасно не сплачених сум (п. 2 ч. 11 ст. 25 Закону №2464). На суму недоїмки нараховується пеня з розрахунку 0,1 % суми недоплати за кожний день прострочення платежу (ч. 10 ст. 25 Закону №2464).