Надміру нараховані на спецрахунок кошти не відображаються в декларації з прибуту при їх перерахунку

В декларації з податку на прибуток декларується: 

• дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку,

• фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінзвітності відповідно до Н(С)БО або МСФЗ,

• різниці, які виникають відповідно до ПКУ.

Фінансовий результат, скоригований на податкові різниці, формує  показник об'єкта оподаткування податком на прибуток. А на підставі обрахованого об’єкта оподаткування обчислюється податок на прибуток. Тобто декларацією з податку на прибуток декларується об’єкт оподаткування та податок на прибуток.

Облік сум ПДВ для підприємств, які застосовують спеціальний режим оподаткування згідно із ст. 209 ПКУ, регулюється п. 15 Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затвердженої наказом Мінфіну від 01.07.1997 р. № 141. 

Так, для аналітичного обліку зобов'язань і податкового кредиту з ПДВ  за операціями, що оподатковуються за спеціальним режимом оподаткування діяльності у сфері сільського і лісового господарства та рибальства, використовується аналітичний рахунок "Розрахунки за податком на додану вартість за операціями із спеціальним режимом оподаткування" (далі - аналітичний рахунок) субрахунку 641 "Розрахунки за податками".

Перевищення суми податкового зобов’язання з ПДВ над сумою податкового кредиту з ПДВ, що визначається сільськогосподарським підприємством за операціями із спеціальним режимом оподаткування, яке залишилось відповідно до законодавства у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства, відображається у звітному періоді за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість», і кредитом рахунку 48 «Цільове фінансування і цільові надходження».

Перерахування зазначених сум податку на додану вартість сільськогосподарським підприємством відображається за кредитом субрахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті» і дебетом субрахунку 315 «Спеціальні рахунки в національній валюті», аналітичний рахунок «Рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відкритий для перерахування коштів на спеціальний рахунок», з якого відповідно до законодавства зараховуватимуться кошти на субрахунок 315 «Спеціальні рахунки в національній валюті», аналітичний рахунок «Спеціальний рахунок для акумулювання сум податку на додану вартість сільськогосподарськими підприємствами».

Тож, перерахунок власних коштів на спецрахунок не спричиняє формування витрат в обліку, а значить не впливає на формування фінансового результату і в декларації з податку на прибуток такі суми відображати потреби немає в момент їх перерахунку.

Використання цільового фінансування сільськогосподарські підприємства відображають за кредитом субрахунку 718 «Дохід від безоплатно одержаних оборотних активів» в кореспонденції з дебетом рахунку 48 «Цільове фінансування і цільові надходження». Це відповідає п. 16 та 17 П(С)БО 15 «Дохід», за яким цільове фінансування не визнається доходом доти, поки не існує підтвердження того,  що воно буде отримане та підприємство виконає умови щодо такого фінансування. Отримане цільове фінансування визнається доходом протягом тих періодів, в яких були зазнані витрати, пов'язані з виконанням умов цільового фінансування.

Отже, природа перерахованих на спецрахунок коштів полягає в тому, що вони будуть відображатися в обліку як кошти підприємства аж до моменту, коли вони будуть використані за цільовим призначенням.

Крім того, у листі ДФСУ від 12.01.2016 р. №348/6/99-99-19-03-02-15 визначено, що у випадку надмірного або помилкового перерахування коштів на спеціальний рахунок, зазначені кошти поверненню платнику ПДВ не підлягають, а враховуються таким платником в рахунок майбутніх перерахувань на спеціальний рахунок та можуть бути використані ним для інших виробничих цілей, пов’язаних з виробництвом сільськогосподарської продукції. 

У разі, якщо такі кошти будуть використані сільськогосподарським підприємством не за цільовим призначенням, то таке підприємство несе відповідальність відповідно до п. 30.8 ПКУ, яким визначено, що податкові пільги, використані не за призначенням чи несвоєчасно повернуті, повертаються до відповідного бюджету з нарахуванням пені в розмірі 120% річних облікової ставки Національного банку України. 

Отже, в разі нецільового використання коштів зі спецрахунку, платник податку має зробити проведення сторно Дт 641 Кт 48 на суму таких коштів, і зробити перерахування такої суми коштів з поточного рахунку до бюджету Дт 641 Кт 311. Одночасно здійснюється нарахування пені проведенням Дт 948 "Визнані штрафи, пені, неустойки" Кт 642 "Розрахунки за обов'язковими платежами". 

Таким чином, під час перерахування коштів на спецрахунок, навіть у надмірному розмірі, ані доходи, ані витрати в бухгалтерському обліку не визнаються, тож, таке перерахування не впливає на фінансовий результат до оподаткування і не відображається окремо в декларації з податку на прибуток. А ось використання таких коштів або сплата пені за нецільове використання коштів відповідно збільшує (через визнання доходів) або зменшує (через визнання витрат) в бухгалтерському обліку фінансовий результат до оподаткування. І коригувань фінансового результату для таких операцій розділом ІІІ ПКУ не передбачено.