Застосування податкових різниць в операції з нерезидентом

Перш за все, слід зазначити, що коригування фінансового результату до оподаткування передбачено для платників податку на прибуток, у яких сума річного доходу більше за 20 млн грн, або які самостійно прийняли рішення про таке коригування (пп. 134.1.1 ПКУ).
Збільшення фінансового результату до оподаткування в операціях з придбання товарів у нерезидентів передбачено у двох випадках.

Контрольовані операції

Підпункт 140.5.2 ПКУ передбачає збільшення фінрезультату на суму перевищення договірної (контрактної) вартості (вартості, за якою відповідна операція повинна відображатися при формуванні фінансового результату до оподаткування згідно з правилами бухгалтерського обліку) придбаних товарів (робіт, послуг) над ціною, визначеною за принципом "витягнутої руки", при здійсненні контрольованих операцій у випадках, визначених ст. 39 ПКУ. Норми цього підпункту застосовуються за результатами податкового (звітного) року.

Слід зазначити, що за пп. 39.2.1.1 ПКУ контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об’єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме:

а) господарські операції, що здійснюються з пов’язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених пп. 39.2.1.5 ПКУ;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого КМУ відповідно до пп. 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;

г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується КМУ.

Два перші варіанти, очевидно, у вашому випадку не застосовуватимуться.

Щодо варіанту «в», то слід звернутися до постанови КМУ № 1045. Об’єднані Арабські Емірати належать до держав, які внесені до переліку, визначеного КМУ. Отже, операції з придбання товарів у постачальників, які зареєстровані в цій державі, можуть бути визнані контрольованими.

Щодо варіанту «г» слід звернутися до постанови КМУ № 480. В ньому теж згадується ОАЕ і наводяться організаційно-правові форми юросіб, операції із якими можуть бути визнані контрольованими. У запитанні не наведено, яка саме юрособа виступатиме за договором постачальником, але радимо звернути на це увагу.
А тепер найголовніше. Згідно із пп. 39.2.1.7 ПКУ, господарські операції, передбачені пп. 39.2.1.1 ПКУ, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

• річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;
• обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Якщо ці умови виконуються, вам доведеться визначити ціну товарів, які ви плануєте придбати, за одним з методів, зазначених у пп. 39.3 ПКУ, тобто, довести відповідність договірної ціни принципу «витягнутої руки». Якщо ж договірна ціна товарів буде вищою, на різницю (а не на 30%) доведеться збільшити фінансовий результат, як було зазначено вище. Якщо ж договірна ціна відповідатиме принципу витягнутої руки, то коригування здійснювати буде не потрібно. Але не забувайте про вимогу подати Звіт про контрольовані операції відповідно до пп. 39.4.2 ПКУ.

Якщо операція не контрольована

Якщо умови пп. 39.2.1.7 ПКУ , наведені вище, не виконуються і операція з придбання товарів не визнана контрольованою, то слід звернути увагу на інший можливий варіант коригування. 

За пп. 140.5.4 ПКУ фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму 30% вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пп. 140.2 та пп. 140.5.6 ПКУ, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до ст. 39 ПКУ), придбаних у:

• нерезидентів (у тому числі пов’язаних осіб - нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого КМУ відповідно до пп. 39.2.1.2 ПКУ;
• нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до переліку, затвердженого КМУ відповідно до пп. "г" пп. 39.2.1.1 ПКУ, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи.
• Тобто, знову зустрічаємось із двома переліками, затвердженими КМУ, які ми згадували вище. І ОАЕ, як ми вже з'ясували, в цих переліках є. Тобто, це випадок, коли треба буде знову або збільшувати фінрезультат (цього разу на 30% від договірної ціни придбаних товарів), або доводити відповідність такої ціни принципу «витягнутої руки» (але цього разу вже без подання Звіту про контрольовані операції).

Адже вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої ст. 39 ПКУ, але без подання звіту.

При цьому, якщо ціна придбання товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг перевищує їх ціну, визначену за принципом "витягнутої руки", збільшення фінансового результату до оподаткування здійснюється на розмір різниці між вартістю придбання та вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом "витягнутої руки".

Так на скільки ж збільшувати фінрезультат: на 30% вартості чи на суму перевищення? Вирішувати вам, адже підтверджувати відповідність принципу «витягнутої руки» в цьому випадку - це право платника податку, а не обов’язок. Скористатися цим правом можна і щоб зекономити на податку, якщо сума перевищення менша за 30% договірної ціни товарів.

З іншого боку, останній абзац цього підпункту (щодо збільшення на суму різниці) можуть використати і податківці (принаймні, заборони цьому в пп. 140.5.4 ПКУ немає). Тобто, при перевірці вони можуть вирішити, що ціна придбання таких товарів більша, ніж ціна, визначена ними за принципом «витягнутої руки» і застосувати цю норму (якщо сума перевищення більша за 30% договірної ціни товарів).