Використання комбайна до державної реєстрації: чи можна обґрунтувати витрати та податковий кредит? (аудіоверсія)

Насамперед необхідно визначити правовий статус використання техніки

У подібних ситуаціях аналіз часто починають з бухгалтерського або податкового обліку: чи можна списати пальне, чи нараховується амортизація, чи зберігається право на податковий кредит з ПДВ.

Проте такий підхід, на нашу думку, не враховує послідовності правового регулювання.

Бухгалтерський та податковий облік не створюють правового статусу активу і не надають права на його використання. Навпаки, облік відображає вже існуючі правовідносини, сформовані нормами цивільного, господарського та спеціального законодавства.

Податковий кодекс України також не регулює порядок допуску майна до експлуатації. Він виходить із того, що відповідні права та обов'язки вже виникли на підставі інших нормативно-правових актів і лише визначає податкові наслідки таких операцій.

Тому першочергово необхідно відповісти на питання: чи мало підприємство право використовувати комбайн до його державної реєстрації.

Що передбачає спеціальне законодавство?

Відповідно до ст. 34 Закону №3353-XII «Про дорожній рух» трактори, самохідні сільськогосподарські машини та інші механізми підлягають державній реєстрації.

Порядок такої реєстрації встановлено Порядком відомчої реєстрації та зняття з обліку тракторів, самохідних шасі, самохідних сільськогосподарських, дорожньо-будівельних і меліоративних машин, сільськогосподарської техніки, інших механізмів, затвердженого постановою КМУ від 08.07.2009 р. №694.

Власник зобов'язаний зареєструвати придбану машину протягом десяти діб після її придбання або виникнення інших законних підстав для набуття права власності (пп.3 Порядку №694).

При цьому ключове значення має пп. 27 Порядку №694, який прямо встановлює: «Експлуатація машини, не зареєстрованої в територіальному органі Держпродспоживслужби, або без номерного знака «Транзит» забороняється».

Тобто законодавець не просто встановив строк для виконання адміністративної процедури, а прямо заборонив використання незареєстрованої техніки. Саме ця норма повинна бути відправною точкою для подальшого аналізу.

Чи можна ігнорувати спеціальну заборону через правила бухгалтерського обліку?

На нашу думку — ні.

Досить часто можна зустріти аргументацію, що якщо комбайн фактично використовувався, був введений в експлуатацію наказом підприємства та відповідає критеріям основного засобу, то витрати на його утримання та експлуатацію є правомірними. Однак такий підхід фактично підміняє спеціальне правове регулювання бухгалтерським обліком.

Якщо виходити з того, що підприємство може використовувати незареєстрований комбайн лише тому, що його введено в експлуатацію внутрішнім наказом, тоді сама заборона, встановлена пп. 27 Порядку №694, втрачає практичний зміст.

Фактично підприємство власним розпорядчим документом скасовує обмеження, встановлене нормативно-правовим актом Кабінету Міністрів України. Тому сам факт введення комбайна в експлуатацію у бухгалтерському розумінні ще не означає, що він може законно експлуатуватися до завершення державної реєстрації.

Які податкові наслідки можуть виникнути?

Саме тут і виникає основний ризик.

ПКУ не містить прямої норми, яка б передбачала втрату права на витрати або податковий кредит через відсутність державної реєстрації комбайна. Проте це не означає відсутність ризиків.

Податкове законодавство виходить із того, що господарські операції здійснюються відповідно до вимог чинного законодавства. Якщо ж використання активу прямо заборонене спеціальною нормою, контролюючий орган може поставити під сумнів правомірність відображення податкових наслідків такої експлуатації.

Особливо актуальним це питання є для ПДВ.

Податковий орган може аргументувати, що використання пального для експлуатації комбайна, який відповідно до законодавства не мав права використовуватися, не відповідає критеріям належної господарської діяльності.

Чи є така позиція безспірною? Ні. Однак вона випливає саме із порушення спеціальної заборони на експлуатацію техніки, а не з правил бухгалтерського обліку.

Амортизація

Аналогічний підхід може бути застосований і до амортизації. З формального боку об'єкт може відповідати ознакам основного засобу та бути готовим до використання.

Водночас виникає питання: чи можна вважати актив таким, що правомірно використовується у господарській діяльності, якщо закон прямо забороняє його експлуатацію до завершення реєстрації? Саме тому до моменту державної реєстрації комбайна існує ризик оспорювання правомірності його експлуатації та пов'язаних з нею облікових наслідків.

Висновок

На думку консультанта, у даній ситуації ключовим є не питання бухгалтерського обліку, а питання правомірності використання комбайна.

Пункт 27 Порядку №694 прямо забороняє експлуатацію незареєстрованої сільськогосподарської техніки. Тому до завершення державної реєстрації підприємство не має права використовувати комбайн у господарській діяльності, навіть якщо право власності на нього вже набуте та об'єкт формально введений в експлуатацію внутрішніми документами підприємства.

Бухгалтерський і податковий облік не можуть підміняти спеціальні норми законодавства або усувати встановлені ними обмеження. В іншому випадку сама вимога щодо обов'язкової державної реєстрації та заборона експлуатації незареєстрованої техніки втрачали б будь-який практичний зміст.

Саме тому використання комбайна до державної реєстрації створює ризики щодо обґрунтування господарського характеру витрат, нарахування амортизації та збереження права на податковий кредит з ПДВ, навіть попри відсутність у ПКУ прямої норми, яка б встановлювала відповідні податкові наслідки.