Переоцінка основних засобів та ПДВ: продаж майнового комплексу

Щодо переоцінки ОЗ

Згідно з пп. 16 НП(С)БО 7, підприємство може переоцінювати об'єкт основних засобів, якщо залишкова вартість цього об'єкта суттєво відрізняється від його справедливої вартості на дату балансу. У разі переоцінки об'єкта основних засобів на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до якої належить цей об'єкт.

Отже, переоцінка здійснюється на дату балансу. Переоцінка здійснюється, якщо залишкова вартість об’єкта суттєво відрізняється від справедливої вартості на дату балансу. І в разі переоцінки потрібно переоцінювати всі об’єкти групи ОЗ.

Перша умова – дата балансу.

Якщо підприємство складає проміжну фінзвітність (за перший квартал, півріччя, 9-ть місяців), то воно може робити переоцінку ОЗ станом на 30.06.2025 р., за умови, що дотримуються інші умови.

Друга умова – суттєвість.

Кількісні критерії та якісні ознаки суттєвості інформації про господарські операції, події та статті фінансової звітності визначаються наказом про облікову політику підприємства (див. пп. 2.1 Методрекомендацій №635).

Згідно з пп. 2.20.1 Методрекомендацій №635 кількісний критерій суттєвості відхилення залишкової вартості необоротних активів від їх справедливої вартості, а також визначення подібності активів доцільно визначити у діапазоні до 10 відсотків справедливої вартості активу (об'єктів обміну).

10% - це рекомендація. В своєму наказі підприємство може встановити й інший розмір.

Тож якщо у наказі про облікову політику буде встановлено, приміром, 10%, і залишкова вартість об'єкта відрізнятиметься від його справедливої вартості на дату балансу на розмір більше 10%, то умова суттєвості буде дотримана і переоцінку можна робити.

Третя умова – переоцінювати потрібно всі об’єкти групи ОЗ.

Група основних засобів - сукупність однотипних за технічними  характеристиками, призначенням та умовами використання необоротних  матеріальних активів (п. 4 НП(С)БО 7).

Відповідно до пп. 5 НП(С)БО 7 для цілей бухгалтерського обліку основні засоби класифікуються за такими групами:

• 5.1. Основні засоби;
• 5.1.1. Земельні ділянки;
• 5.1.2. Капітальні витрати на поліпшення земель, не пов'язані з будівництвом;
• 5.1.3. Будівлі, споруди та передавальні пристрої;
• 5.1.4. Машини та обладнання;
• 5.1.5. Транспортні засоби;
• 5.1.6. Інструменти, прилади, інвентар (меблі);
• 5.1.7. Тварини, які не пов’язані із сільськогосподарською діяльністю;
• 5.1.8. Багаторічні насадження, які не пов’язані із сільськогосподарською діяльністю, а також плодоносні рослини;
• 5.1.9. Інші основні засоби;
• 5.2. Інші необоротні матеріальні активи;
• 5.2.1. Бібліотечні фонди;
• 5.2.2. Малоцінні необоротні матеріальні активи;
• 5.2.3. Тимчасові (нетитульні) споруди;
• 5.2.4. Природні ресурси;
• 5.2.5. Інвентарна тара;
• 5.2.6. Предмети прокату;
• 5.2.7. Інші необоротні матеріальні активи. 

Таким чином, якщо підприємство переоцінить тільки один об’єкт групи ОЗ «Будівлі, споруди та передавальні пристрої», а інші не переоцінить, це буде порушенням порядку бухгалтерського обліку.

Щодо переоцінки ОЗ, призначеного для продажу

З наведеного вище випливає, що переоцінці підлягають ОЗ, на яких поширюються норми НП(С)БО 7.

А згідно з пп. 3.3 НП(С)БО 7 це НП(С)БО не поширюється основні засоби, що утримуються з метою продажу, особливості обліку яких визначаються іншими Національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Для обліку ОЗ, утримуваних для продажу, застосовуються норми НП(С)БО 27.

Відповідно до пп. 9 розд. ІІ НП(С)БО 27 необоротні активи та група вибуття, утримувані для продажу, відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності на дату балансу за найменшою з двох величин - балансовою вартістю або чистою вартістю реалізації.

Відповідно до пп. 10 НП(С)БО 27 у разі оцінки за чистою вартістю реалізації сума коригування балансової вартості необоротних активів або групи вибуття, утримуваних для продажу, за винятком тих активів, на які не поширюються вимоги цього Національного положення (стандарту) щодо методики оцінки, визнається іншими операційними доходами (витратами) звітного періоду.

Чиста вартість реалізації необоротного активу - справедлива  вартість необоротного активу за вирахуванням очікуваних витрат на  його реалізацію (п. 4 НП(С)БО 7).

На необоротні активи, утримувані для продажу, у т.ч. необоротні активи, що входять до групи вибуття, амортизація не нараховується (п. 6 розд. ІІ НП(С)БО 27).

Підсумок.

З наведеного вище випливає, що якщо підприємство переоцінить на кінець червня 2025 року лише один об’єкт групи, воно порушить правила бухобліку, адже буде порушена одна з трьох необхідних умов.

Разом з тим, якщо цей об’єкт призначений для продажу, і рішення щодо продажу прийнято не пізніше червня, то підприємство зобов’язане перевести цей об’єкт до складу необоротних активів, утримуваних для продажу, що відображається бухгалтерськими проводками:

• Дт 131 Кт 10 – на суму нарахованої амортизації;
• Дт 286 Кт 10 – на залишкову вартість.

Причому відсутні підстави робити переоцінку (уцінку) такого об’єкта на кінець червня.

Поряд з цим на дату балансу, 30.06.2025 р., за умови, що підприємство складає проміжну фінансову звітність, призначений для продажу об’єкт на субрахунку 286 слід уцінити до чистої вартості реалізації, якщо продаж планується за ціною, меншою залишкової вартості.

Якщо ж підприємство складає лише річну фінзвітність, то відсутні підстави для уцінки до чистої вартості реалізації на кінець червня.

База оподаткування ПДВ

Відповідно до пп. 188.1 ПКУ база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості, але не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

Якщо підприємство на кінець червня 2025 р. переоцінить майновий комплекс чи відобразить його за чистою вартістю реалізації у складі необоротних активів, утримуваних для продажу, то, звісно, на початок липня 2025 року залишкова вартість такого об’єкта буде зменшена на суму уцінки. В такому разі у повній відповідності до пп. 188.1 ПКУ база оподаткування при продажу у липні має бути не нижче залишкової вартості на початок липня, яка вже зменшена на уцінку.

Причому сама операція уцінки ПДВ не оподатковується (див. тут).

Але якщо операція уцінки буде проведена з порушенням правил бухгалтерського обліку, податкова служба може не визнати уцінену залишкову вартість для потреб нарахування ПДВ, вважаючи, що для нарахування ПДВ слід орієнтуватися на залишкову вартість до уцінки. Наприклад, подібна ситуація описана у рішенні Кіровоградського окружного адміністративного суду по справі №340/6816/23 від 27.12.2023 р.

Висновок суду:

Позивач безпідставно занизив залишкову вартість і, як наслідок, податкові зобов’язання.

Рішення податкової служби визнано правомірними, у задоволенні позову відмовлено.

Висновки:

Переоцінка основних засобів (ОЗ): Переоцінка одного об’єкта групи ОЗ (будівлі, споруди) без переоцінки всієї групи є порушенням НП(С)БО 7, оскільки переоцінка повинна охоплювати всі об’єкти групи на дату балансу за умови суттєвого відхилення залишкової вартості від справедливої (наприклад, >10% за обліковою політикою);

Облік ОЗ для продажу: Якщо майновий комплекс призначений для продажу, він переводиться до необоротних активів, утримуваних для продажу (НП(С)БО 27), і оцінюється за найменшою з балансової вартості або чистої вартості реалізації. Уцінка до чистої вартості реалізації проводиться на дату балансу (наприклад, 30.06.2025), якщо складено проміжну звітність, інакше підстав для уцінки в червні немає;

База оподаткування ПДВ: База ПДВ при продажу визначається за договірною вартістю, але не нижче залишкової вартості на початок липня 2025 року. Якщо уцінка проведена правильно, ПДВ нараховується на уцінену залишкову вартість. У разі порушення правил бухобліку податкова може вимагати нарахування ПДВ на залишкову вартість до уцінки, як у справі №340/6816/23.