Податкові наслідки невикористання ОЗ після введення в експлуатацію

Бухгалтерський облік та податок на прибуток

Відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ, об’єкт оподаткування податком на прибуток визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до НП(с)БО або МФСЗ, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.

Абзацем 4 п. 29 П(С)БО 7 визначено, що нарахування амортизації припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття об’єкта основних засобів, переведення його на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію. Тобто, в бухгалтерському обліку не передбачено призупинення нарахування амортизації на час не використання або простою ОЗ (що не пов'язано з його реконструкцією, модернізацією, добудовою, дообладнанням, консервацією).

Разом з цим, пп. 138.1 та 138.2 ПКУ передбачені такі коригування фінрезультату на суми нарахованої амортизації:

• фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму нарахованої амортизації основних засобів та/або нематеріальних активів відповідно до НП(С)БО або МСФЗ;
• фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму розрахованої амортизації основних засобів та/або нематеріальних активів відповідно до пп. 138.3 ПКУ.

Зокрема, пп. 138.3 ПКУ встановлюються наступні особливості нарахування «податкової» амортизації:

• для амортизації встановлено мінімально допустимі строки амортизації основних засобів (пп. 138.3.3 ПКУ);
• для нарахування амортизації вартість основних засобів та нематеріальних активів визначається без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку;

З 23.05.2020 року амортизація не нараховується за період невикористання (експлуатації) основних засобів у господарській діяльності у зв'язку з їх модернізацією, реконструкцією, добудовою, дообладнанням та консервацією. А з 08.08.2020 припинення нарахування «податкової» амортизації здійснюється лише у зв’язку з їх консервацією. Детальніше про це тут та тут.

В даному ж випадку не здійснюється модернізація реконструкцією, добудова, дообладнання або консервація ОЗ, а тому підстав для ненарахування амортизації як в бухгалтерському обліку так і за правилами п. 138.3 ПКУ немає.

Тому, якщо підприємство застосовує податкові різниці, в тому числі і за періоди, в які ОЗ не використовувалось, необхідно збільшити фінрезультат на суму нарахованої в бухгалтерському обліку амортизації і зменшити на суму розрахованої амортизації відповідно до пп. 138.3 ПКУ.

Тобто те, що ОЗ фактично не використовувалось, не означає, що не потрібно нараховувати амортизацію на такі ОЗ (як в бухгалтерському, так і податковому обліку). Крім того, такі ОЗ продовжують вважатись такими, що використовуються в господарській діяльності платника податку.

ПДВ

Згідно з пп. «г» пп. 198.5 ПКУ, платник податку зобов'язаний нарахувати ПЗ з ПДВ, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пп. 189.1 ПКУ, якщо необоротні активи, які були придбані з ПДВ у призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пп. 189.9 ПКУ). При цьому, зауважимо, що не залежно від того, що ОЗ не використовувались, вони як і раніше перебувають у статусі таких, що призначаються для використання у господарській діяльності підприємства. А отже, і підстав для нарахування ПЗ з ПДВ за пп. 198.5 ПКУ у підприємства немає.

Податківці у ІПК від 23.03.2020 р. №1195/6/99-00-07-03-02-06/IПК (про яку ми писали тут) говорили про необхідність нарахування ПЗ з ПДВ лише у разі консервації ОЗ. Хоча і такий підхід доволі спірний. Тому в даному випадку жодних податкових наслідків з ПДВ від того, що ОЗ після введення в експлуатацію, не використовувались, не виникає.