Зміна умов договору: коли треба виписувати РК?

Відповідно до пп. «а» п. 185.1 ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, згідно зі ст. 186 ПКУ.

Постачання товарів в пп. 14.1.191 ПКУ визначено як будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власником, у т. ч. продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Згідно з п. 187.1 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше, зокрема:

• дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника ПДВ як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню;
• дата відвантаження товарів.

ПН складається на кожне повне або часткове постачання послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (п. 201.7 ПКУ).

Відповідно до п. 192.1 ПКУ, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування (далі – РК) до ПН, складеному в порядку, встановленому для ПН, та зареєстрованому в ЄРПН.

ДФС у Дніпропетровській області в ІПК від 08.11.2018 р. №4757/ІПК/04-36-12-01-16 повідомляє, що відповідно до ч. 2 ст. 604 ЦКУ зобов'язання припиняється за домовленістю сторін про заміну первісного зобов'язання новим зобов'язанням між тими ж сторонами (новація).

У разі, якщо постачальником – платником ПДВ на дату отримання попередньої (авансової) оплати за товар №1 були визначені податкові зобов'язання з ПДВ та надалі за домовленістю сторін припиняється зобов'язання з придбання товару №2, та попередня (авансова) оплата за товар №1, постачання якого не відбулося, зараховується в рахунок оплати товару №2, то постачальник - платник ПДВ на дату досягнення такої домовленості має право (але не зобов’язаний!) скласти РК до ПН, складеної на дату отримання такої попередньої (авансової) оплати, та зменшити нараховану суму податкових зобов'язань з ПДВ.

Складання такого РК здійснюється на дату підписання документа, на підставі якого кошти, отримані за товар №1, будуть зараховані в рахунок оплати вартості товару №2.

При цьому ДФС в ІПК від 10.07.2018 р. №3048/6/99-99-15-03-02-15/ІПК звертає увагу на те, що дані, наведені в податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника (п. 6 розд. III Порядку №21).

Отже, в податковій декларації з ПДВ платником податку зазначаються дані, вказані в ПН, складеній на підставі первинних документів.

Обсяги постачання товарів/послуг та сума ПДВ, вказані в ПН, не підтверджені первинними документами, і РК до неї, не підлягають відображенню в податковій декларації з ПДВ.

Однак з метою оподаткування ПДВ укладання додаткової угоди щодо домовленості про зміну (в т. ч. часткової) номенклатури товарів та новою ціною в межах авансу не є постачанням товару.

У ситуації, яка розглядається, на дату укладання додаткової угоди господарська операція щодо постачання товару за нової номенклатурою, новою ціною тощо не відбувається. Тому немає підстав для складання первинних документів та коригування податкових зобов’язань з ПДВ.

У ч. 2 ст. 3 Закону про бухоблік передбачено, що фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

ДФС в ІПК від 28.09.2018 р. №4242/6/99-99-15-03-02-15/ІПК повідомляє, що платники податків при визначенні порядку оподаткування здійснюваних ними операцій повинні керуватися одним із основних принципів бухгалтерського обліку – превалювання сутності над формою. За цим принципом операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (ст. 4 Закону про бухоблік). Для цілей податкового обліку беруться до уваги економічні наслідки, створені господарськими операціями, а не особливості оформлення таких операцій.

Отже, на дату постачання товару за нової номенклатурою, новою ціною тощо складається видаткова накладна, товарно-транспортна накладна або інший первинний документ, яким оформлюється операція постачання товару.

На цю ж дату продавець/постачальник зобов’язаний скласти РК до ПН, що була складена на дату отримання попередньої (авансової) оплати.