Оподаткування ПДФО доходу від продажу землі – одну під будівлею другу для ведення селянського господарства

Норми ПКУ щодо оподаткування ПДФО та ВЗ

Згідно з пп. 172.1 ПКУ не оподатковується один раз протягом звітного податкового року, за умови перебування такого майна у власності платника податку більше трьох років, дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну):

• житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку (включаючи об’єкт незавершеного будівництва таких об’єктів, земельну ділянку, на якій розташовані такі об’єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці); 
• земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначені ст. 121 ЗКУ залежно від її призначення;
• земельної ділянки сільськогосподарського призначення, безпосередньо отриманої платником податку у власність у процесі приватизації земель державних і комунальних сільськогосподарських підприємств, установ та організацій або приватизації земельних ділянок, що перебували у користуванні такого платника, або виділеної в натурі (на місцевості) власнику земельної частки (паю), а також таких земельних ділянок, отриманих платником податку у спадщину.

Умова щодо перебування такого майна у власності платника податку більше трьох років не поширюється на майно, отримане платником податку у спадщину.

Але, умова щодо перебування майна у власності платника податку більше трьох років, розповсюджується окремо на будинок та на земельну ділянку під ним, оскільки є окремими об’єктами права власності.

Згідно з пп. 172.2. ПКУ дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного (податкового) року другого об’єкта нерухомості із зазначених у пп. 172.1 цієї статті, або від продажу об’єкта нерухомості, не зазначеного у пп. 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою ПДФО, визначеною пп. 167.2 ПКУ – 5%.

Дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного (податкового) року третього та наступних об’єктів нерухомості із зазначених у пп. 172.1 цієї статті, або від продажу другого та наступних об’єктів нерухомості, не зазначених у пп. 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою ПДФО, визначеною пп. 167.1 ПКУ, крім випадків, якщо зазначене у цьому абзаці майно отримано платником податку у спадщину – 18%.

Згідно з пп. 172.7 ПКУ одночасно з дією пп. 172.4 ПКУ, якщо стороною договору купівлі-продажу, міни чи іншого відчуження об’єкта нерухомого майна, неподільного об’єкта незавершеного будівництва/майбутнього об’єкта нерухомості, подільного об’єкта незавершеного будівництва та від відступлення прав за договором купівлі-продажу неподільного об’єкта незавершеного будівництва/майбутнього об’єкта нерухомості, щодо якого сплачено частково ціну та зареєстровано обтяження речових прав на користь покупця, є юридична особа чи самозайнята особа, така особа є податковим агентом платника податку щодо нарахування, утримання та сплати (перерахування) до бюджету податку з доходів, отриманих платником податку від такого продажу (обміну).

Якщо доходи оподатковуються ПДФО, то вони також оподатковуються і ВЗ за ставкою 5% (див. пп. 1.2 п. 16-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Оподаткування продажу земельної ділянки комерційного призначення з нежитловою будівлею

Податок на доходи фізичних осіб (ПДФО)

Земельна ділянка комерційного призначення та розташована на ній нежитлова будівля не підпадають під умови звільнення від оподаткування, визначені пп. 172.1 ПКУ.

Відповідно до пп. 172.2 ПКУ, дохід від продажу об'єкта нерухомості, не зазначеного в пп. 172.1 ПКУ, оподатковується за ставкою 5%, якщо це перший такий продаж протягом звітного податкового року.

Якщо це другий або наступний продаж об'єкта нерухомості, не зазначеного в пп. 172.1 ПКУ, протягом звітного податкового року, то дохід оподатковується за ставкою 18% (пп. 167.1 ПКУ).

Оскільки нежитлова будівля та земельна ділянка під нею є окремими об'єктами права власності, їх продаж може розглядатися як продаж двох окремих об'єктів нерухомості, якщо це відображено в договорах. Якщо це єдиний об'єкт (наприклад, будівля продається разом із землею, на якій вона розташована, як єдиний майновий комплекс), то це один об'єкт. У питанні вказано "земельну ділянку комерційного призначення з розташованою на ній нежитловою будівлею", що може трактуватися як продаж двох об'єктів, якщо на них окремі правовстановлюючі документи, або одного, якщо це єдиний об'єкт. Для простоти припустимо, що це два окремі об'єкти, які не підпадають під пільги. Тоді перший з них (наприклад, нежитлова будівля) оподатковується за ставкою 5%, а другий (земля комерційного призначення) – за ставкою 18% (або навпаки, залежно від того, який об'єкт вважатиметься проданим першим у звітному році). Якщо це єдиний об'єкт, то ставка 5% (якщо це перший продаж непільгової нерухомості у році).

Військовий збір (ВЗ)

Дохід від продажу нерухомості є об'єктом оподаткування військовим збором (пп. 1.2 пп. 16-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Ставка військового збору становить 5% від доходу, отриманого від продажу об'єкта нерухомості (пп. 1.3 пп. 16-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Оподаткування продажу земельної ділянки для ведення особистого селянського господарства (ОСГ)

Податок на доходи фізичних осіб (ПДФО)

Відповідно до пп. «б» пп. 172.1 ПКУ, дохід, отриманий платником податку від продажу земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначені статтею 121 Земельного кодексу України (для ведення особистого селянського господарства – не більше 2,0 га), не оподатковується один раз протягом звітного податкового року, за умови перебування такої ділянки у власності платника податку понад три роки. Умова трирічного володіння не поширюється на майно, отримане у спадщину.

Якщо умови пп. 172.1 ПКУ для земельної ділянки ОСГ виконуються (перший продаж пільгового об'єкта за рік, у власності понад 3 роки або спадщина, в межах норм), то дохід від її продажу не оподатковується ПДФО.

Якщо умови пп. 172.1 ПКУ для земельної ділянки ОСГ не виконуються (наприклад, це другий продаж пільгового об'єкта за рік, або ділянка у власності менше 3 років (і не спадщина), або її площа перевищує норми безоплатної передачі для тієї частини, що перевищує), то:

• Дохід від продажу другого об'єкта нерухомості із зазначених у пп. 172.1 ПКУ протягом звітного року оподатковується за ставкою 5% (пп. 172.2 ПКУ);
• Дохід від продажу третього та наступних об'єктів нерухомості із зазначених у пп. 172.1 ПКУ протягом звітного року оподатковується за ставкою 18% (пп. 167.1 ПКУ).

Військовий збір (ВЗ)

Якщо дохід від продажу земельної ділянки ОСГ звільняється від оподаткування ПДФО, то він також не є об'єктом оподаткування військовим збором. Якщо дохід від продажу земельної ділянки ОСГ оподатковується ПДФО, то з цього доходу також утримується військовий збір за ставкою 5%.

Визначення податкового агента та сплата податків

Згідно з пп. 172.7 ПКУ, якщо стороною договору купівлі-продажу об'єкта нерухомого майна є юридична особа чи самозайнята особа (включаючи ФОП), така особа є податковим агентом платника податку (фізичної особи-продавця) щодо нарахування, утримання та сплати (перерахування) до бюджету ПДФО та військового збору з доходів, отриманих платником податку від такого продажу.

Базою оподаткування є ціна, зазначена в договорі купівлі-продажу, але не нижча за оціночну вартість такого об'єкта, розраховану модулем електронного визначення оціночної вартості Єдиної бази даних звітів про оцінку, або не нижча за ринкову вартість, визначену суб’єктом оціночної діяльності (пп. 172.3 ПКУ).

ФОП-покупець зобов'язаний утримати ПДФО та ВЗ із суми виплачуваного доходу та перерахувати їх до бюджету за своїм місцем реєстрації в строки, встановлені для місячного податкового періоду, а також відобразити суми нарахованого/сплаченого доходу та утриманого/сплаченого податку у додатку 4ДФ з ознакою доходу «104».

Інші платежі

При нотаріальному посвідченні договору купівлі-продажу нерухомості сторони також сплачують наступні платежі.

Державне мито: в розмірі 1% від суми договору (вартості нерухомості), але не менше одного неоподатковуваного мінімуму доходів громадян (ст. 3 Декрету КМУ "Про державне мито"). Сплачується за домовленістю сторін, якщо інше не встановлено законом.

Збір на обов'язкове державне пенсійне страхування: в розмірі 1% від вартості нерухомого майна, зазначеної в договорі купівлі-продажу. Цей збір сплачує покупець (в даному випадку ФОП) (п. 9 ст. 1, п. 8 ст. 2, пп. 15-1 ст. 4 Закону "Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування"). Причому цей збір сплачується лише з вартості будівлі і не сплачується з вартості земельних ділянок.

Висновки:

1. Оподаткування земельної ділянки комерційного призначення з нежитловою будівлею: Дохід від продажу не підпадає під пільги пп. 172.1 ПКУ. Перший продаж оподатковується ПДФО за ставкою 5%, другий і наступні – 18%. Військовий збір (ВЗ) становить 5% від доходу;

2. Оподаткування земельної ділянки для ОСГ: Дохід від продажу звільняється від ПДФО та ВЗ, якщо це перший продаж за рік, ділянка у власності понад 3 роки (або спадщина) і не перевищує 2 га. Інакше – ПДФО 5% (другий продаж) або 18% (третій і наступні), ВЗ – 5%;

3. Податковий агент і додаткові платежі: ФОП-покупець є податковим агентом, утримує та сплачує ПДФО і ВЗ. Додатково сплачуються держмито (1% від вартості) та збір на пенсійне страхування (1% від вартості будівлі, сплачує ФОП).

Світлана Яценко