Проблема натурального коефіцієнта при наданні додаткового блага у вигляді добровільного медстрахування

Пільга з оподаткування ДМС

Існує пільга, згідно з якою не оподатковується ПДФО та ВЗ сума страхових платежів за договорами ДМС, сплачена роботодавцем-резидентом за свій рахунок за працівника, в межах 30% нарахованої заробітної плати такому працівнику (пп. «в» пп. 164.2.16 ПКУ). Однак, оскільки працівниця перебуває у декретній відпустці та не має нарахованої заробітної плати, ця пільга у вашому випадку не застосовується.

ДМС як додаткове благо та його оподаткування

Відповідно до Податкового кодексу України (ПКУ), вартість ДМС, сплачена роботодавцем за працівника, крім наведеного вище, є доходом такого працівника у вигляді додаткового блага (пп. «е» пп. 164.2.17 ПКУ).

ПДФО: Базою оподаткування ПДФО є вартість ДМС, збільшена на натуральний коефіцієнт (для ставки 18% – 1,219512, розраховується як 100 / (100 - 18)) (пп. 164.5 ПКУ). Ставка ПДФО – 18%.

Військовий збір: Згідно з численними консультаціями податкової служби базою оподаткування ВЗ є вартість ДМС без застосування натурального коефіцієнта (пп. 1.2 пп. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ). Ставка ВЗ – 5%.

ЄСВ: Суми страхових платежів за договорами ДМС на користь працівників не є базою нарахування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (ЄСВ) (п. 2 розд. ІІ Переліку №1170).

Проблеми натурального коефіцієнта

Відповідно до пп. 168.1.1 ПКУ податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок зі суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст. 167 ПКУ.

Тобто, якщо дохід нарахований в сумі, наприклад, 10 000 грн, то за рахунок цього нарахованого доходу слід утримати податки і на руки працівнику виплатити дохід за мінусом податків. Отже, з 10 000 грн слід утримати ПДФО 1 800 грн (10 000 х 18%), ВЗ 150 грн (10 000 х 1,5%). На руки підлягає виплаті дохід за мінусом утриманих податків — 8 050 грн (10 000 - 1 800 - 150), а податки перераховуються до бюджету.

Але якщо дохід надається в негрошовій формі, з метою оподаткування ПДФО згідно з пп. 164.5 ПКУ запроваджено так званий натуральний коефіцієнт, який по суті збільшує вартість негрошового доходу на суму ПДФО. Вище ми зазначили, що цей коефіцієнт для ставки ПДФО 18% становить 1,219512.

Наприклад, якщо вартість негрошового доходу 10 000 грн, то база оподаткування ПДФО становитиме 12 195,12 грн (10 000 х 1,219512). Відтак з цієї суми ПДФО 18% - 2 195,12 грн (12 195,12 х 18%). Тобто, якщо на руки фізособі надається негрошовий дохід в сумі 10 000 грн, то об’єктом оподаткування буде 12 195,12 грн. Через застосування натурального коефіцієнта дотримується правило пп. 168.1.1 ПКУ: податок утримується за рахунок нарахованого доходу. В такому разі немає ніякої необхідності, щоб фізособа мала якийсь інший дохід для того, щоб з нього утримати ПДФО.

Отже, для ПДФО коефіцієнт є. А що з ВЗ?

ВЗ був запроваджений пп. 16-1 підр. 10 розд. ХХ ПКУ в 2014 році, пізніше, ніж встановлене правило натурального коефіцієнта в пп. 164.5 ПКУ. І в правилах справляння ВЗ окремо про базу оподаткування в разі негрошових виплат не написали. Це дало підстави податковим органам трактувати норми пп. 16-1 підр. 10 розд. ХХ ПКУ таким чином, що для ВЗ натуральний коефіцієнт не застосовується.

На наш погляд, подібне трактування податкової служби є помилковим. Ми детально аналізували це питання тут. Окрім того, внаслідок такого помилкового трактування виникає проблема з джерелом утримання ВЗ – за рахунок якого доходу його утримувати?

На наш погляд, в розглядуваній ситуації потрібно застосувати «натуральний» коефіцієнт, який врахує як ПДФО, так і ВЗ (див. приклад 2 в наведеній вище консультації). Причому сплачує такий ПДФО і ВЗ підприємство, працівниця не повинна окремо сплачувати ці податки.

Саме тільки цей варіант є збалансований і логічний в даній ситуації.

Застосування інших варіантів призводить до різних проблем, які описані в наведеній вище консультації. Причому внесення фізособою податків на рахунок підприємства, або ж самостійна їх сплата ПКУ не передбачена.

Але оскільки податкова служба консультує інакше, стверджуючи про відсутність натурального коефіцієнта для ВЗ, то для уникнення непорозумінь може бути доречним отримати індивідуальну податкову консультацію. Серед іншого, у податкової служби слід спитати, з якого джерела, на її думку, слід утримувати ВЗ. Слід задати також інші проблемні питання, про які мова йде в наведеній вище консультації, наприклад, про порушення трудового законодавства в разі утримання податку з інших доходів, про вади податкового трактування наведеної норми, яке враховує не всі положення ПКУ тощо.

Висновки:

• Пільга з оподаткування ДМС не застосовується: Оскільки працівниця у декретній відпустці не має нарахованої зарплати, пільга на неоподаткування страхових платежів ДМС у межах 30% зарплати (пп. «в» пп. 164.2.16 ПКУ) не діє;
• ДМС як додаткове благо з оподаткуванням: Вартість ДМС є доходом працівниці у вигляді додаткового блага. ПДФО (18%) обчислюється з урахуванням натурального коефіцієнта (1,219512), ВЗ (5%) — без нього (на думку ДПС). ЄСВ на ДМС не нараховується;
• Проблема натурального коефіцієнта для ВЗ: Податкова служба вважає, що натуральний коефіцієнт не застосовується до ВЗ, що ускладнює утримання ВЗ через відсутність джерела доходу. Рекомендується застосовувати коефіцієнт для обох податків або отримати індивідуальну податкову консультацію для уникнення спорів.