Облік та податки при списанні ОЗ, капітальних інвестицій

Бухгалтерський облік

За умовами запитання підприємство не передавало огорожу, проектну документацію орендодавцю чи іншій особі. Тому відсутні підстави відображати в бухгалтерському обліку господарську операцію передачі цих активів.

Відповідно до пп. 1 НП(С)БО 7, це НП(С)БО визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про основні засоби, інші необоротні матеріальні активи та незавершені капітальні  інвестиції в необоротні матеріальні активи, а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності.

Тобто, з точки зору НП(С)БО 7 як ОЗ, так і незавершені капітальні інвестиції відносяться до поняття ОЗ.

Відповідно до пп. 6 НП(С)БО 7 об'єкт ОЗ визнається активом, якщо існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди від його використання та вартість його може бути достовірно визначена.

Відповідно до пп. 33 НП(С)БО 7 об'єкт ОЗ вилучається з активів (списується з  балансу) у разі його вибуття внаслідок безоплатної передачі або невідповідності критеріям визнання активом.

В даній ситуації і проектна документація, і огорожа вже не приноситиме підприємству економічні вигоди, а тому їх потрібно списати з балансу.

Списують на субрахунок 976 «Списання необоротних активів»:

• Дт 131 Кт 10 – на суму нарахованого зносу огорожі;
• Дт 976 Кт 10 – на залишкову вартість огорожі;
• Дт 976 Кт 15 – на вартість проектної документації;
• Дт 976 Кт 641 – нараховане ПДВ (про це далі).

Списання потрібно оформити відповідним первинним документом. 

Наприклад, суб’єкти державного сектору оформляють списання Актом списання основних засобів (часткової ліквідації), форма якого затверджена Наказом №818. 

Всі інші підприємства також можуть застосовувати цю форму акту або розробити власну форму. За основу при цьому можна взяти Акт списання ОЗ форми №ОЗ-3. Нагадаємо, що ця форма була затверджена Наказом №352, який втратив чинність з 22.10.2021 р. згідно з Наказом №266.

ПДВ

В даній ситуації проєктна документація придбавалася з ПДВ, відображався ПК, при будівництві огорожі також був ПДВ, відображався ПК. В такому разі, якщо товари, послуги, необоротні активи починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, за загальним правилом потрібно нарахувати компенсуюче ПДВ за пп. «г» п. 198.5 ПКУ.

База оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання (пп. 189.1 ПКУ).

Але слід зазначити, що в пп. «г» п. 198.5 ПКУ зазначено про нарахування компенсуючого ПДВ і зроблена примітка - крім випадків, передбачених пунктом 189.9 ПКУ. 

Тобто, у випадках, наведених в пп. 189.9 ПКУ, компенсуюче ПДВ не нараховується. Дивимося, що сказано в пп. 189.9 ПКУ.

Згідно з абзацом першим цього пункту у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.

Згідно з другим абзацом норма цього пункту не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв'язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.

Отже, в пп. 189.9 ПКУ мова йде про операції ліквідації ОЗ.

Щодо огорожі, яка обліковується в складі ОЗ, то за умовами питання вона підприємством не ліквідується, а тільки списується з балансу внаслідок невідповідності критеріям визнання активом.

Тому норми пп. 189.9 ПКУ на списання огорожі не поширюються.

Щодо технічної документації, то вона не відповідає визначенню ОЗ, наведеному в пп. 14.1.138 ПКУ. А відтак і на техдокументацію норми пп. 189.9 ПКУ також не поширюються.

Податок на прибуток

Вартість огорожі, проектної документації, ПДВ, списана на субрахунок 976, зменшує фінрезультат до оподаткування, який є основою для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток (див. пп. 134.1.1 ПКУ).

Для списаної техдокументації і ПДВ податкові різниці ПКУ не передбачені.

А для списаної огорожі, яка є об’єктом ОЗ, застосовується «амортизаційна» податкова різниця, встановлена пп. 138.1 ПКУ:

• на суму залишкової вартості ОЗ за даними бухгалтерського обліку фінрезультат до оподаткування збільшується. 

Щодо зменшення фінрезультату на суму залишкової вартості ОЗ за даними податкового обліку, згідно з пп. 138.2 ПКУ, є певні сумніви.

Тому що фактично огорожа не була ліквідована – не була розібрана, не були оприбутковані матеріали від розбирання. Вона всього лише списана з балансу внаслідок невідповідності критеріям визнання активом.

Така огорожа, на наш погляд, зручно вписується в поняття невиробничих ОЗ, наведене в пп. 138.3.2 ПКУ – як ОЗ, не призначені для використання в господарській діяльності платника податку.

В такому разі, на наш погляд, під питанням застосування податкової різниці за пп. 138.2 ПКУ – збільшення фінрезультату до оподаткування на залишкову вартість ОЗ (огорожі), визначену за даними податкового обліку.

Але скажемо відверто, чітко цей момент в ст. 138 ПКУ не прописаний. Є також підстави вважати, що таки податкову різницю за п. 138.2 ПКУ потрібно також застосовувати, зменшуючи фінрезультат до оподаткування на залишкову вартість списаної огорожі, облікованої в складі ОЗ. 

Для уникнення непорозумінь може бути доречним отримати з цього питання індивідуальну податкову консультацію.