Повернення учаснику замортизованих ОЗ: дооцінка чи перегляд ліквідаційної вартості

Можливість дооцінки замортизованих ОЗ

29 липня 2022 року набув чинності Наказ Мінфіну від 26.05.2022 р. №148, яким з п. 17 НП(С)БО 7 видалено абзац 2.

У видаленому абзаці встановлювався порядок дооцінки ОЗ з нульовою залишковою вартістю. Для таких ОЗ переоцінена залишкова вартість визначалася додаванням справедливої вартості цього об'єкта до його первісної (переоціненої) вартості без зміни суми зносу об'єкта.

Але оскільки цей абзац видалено, дооцінювати замортизовані ОЗ слід так само, як і інші ОЗ, згідно з правилом, наведеним в абзаці першому п. 17 НП(С)БО 7.

Згідно з першим абзацом, переоцінена первісна вартість та сума зносу об'єкта основних засобів визначається множенням відповідно первісної вартості і суми зносу об'єкта основних засобів на індекс переоцінки. Індекс переоцінки визначається діленням справедливої вартості об'єкта, який переоцінюється, на його залишкову вартість.

Про бухоблік дооцінки можна прочитати тут.

Тобто, для переоцінки ОЗ слід спершу розраховувати індекс переоцінки, поділивши справедливу вартість на залишкову вартість. Але залишкова вартість повністю замортизованих ОЗ дорівнює 0 (нуль) грн.

Проте з правил арифметики ми знаємо, що ділити на нуль не можна. Число на нуль не ділиться.

Це означає, що починаючи з 29 липня 2022 року немає правових підстав для дооцінки ОЗ з нульовою залишковою вартістю.

Перегляд ліквідаційної вартості

Бухгалтерський облік

Згідно з нормами НП(С)БО 7 ОЗ, як правило, повинні мати ліквідаційну вартість. Зокрема, якщо підприємство не має наміру отримувати щось від ліквідації ОЗ або не може достовірно оцінити ліквідаційну вартість, воно може встановити нульову ліквідаційну вартість.  

Згідно з п. 4 НП(С)БО 7, ліквідаційна  вартість - сума коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатації), за вирахуванням витрат, пов'язаних з продажем (ліквідацією). Наприклад, воно встановлює строк використання комп’ютера 5 років і після цього планує його списати, то ліквідаційна вартість буде нульова. А ось для автомобіля ліквідаційна вартість не може бути нульова, оскільки будь-який автомобіль має певну справедливу вартість – або як засіб пересування, або як джерело запчастин чи вторсировини.

Вартість, яка  амортизується, - первісна або переоцінена вартість необоротних активів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості (п. 4 НП(С)БО 7).

Відповідно до п. 25 НП(С)БО 7 строк корисного використання (експлуатації) та ліквідаційна вартість об'єкта основних засобів переглядаються на кінець звітного року у разі зміни очікуваних економічних вигод від його використання.

Таким чином, якщо на балансі ТОВ враховані повністю замортизовані ОЗ, які підприємство планує передати учаснику, але їх ринкова вартість (вартість, яку підприємство очікує отримати від реалізації) 1 500 грн. (без урахування ПДВ), на кінець року (станом на 31 грудня відповідного року) слід переглянути ліквідаційну вартість.

Фактично станом на 31.12 потрібно зменшити суму нарахованої амортизації: Дт 13 Кт 746 – 1 500 грн.

Після такого зменшення залишкова вартість (первісна мінус нарахований знос) становитиме 1 500 грн. Причому амортизація на цю суму вже не нараховуватиметься.

Надалі, в наступному році передача таких ОЗ учаснику відображатиметься проводками:

• Дт 13 Кт 10, 112 – 20 500 грн (списано знос ОЗ, які передаватимуться учаснику);
• Дт 286 Кт 10, 112 – 1 500 грн (ОЗ переведено до складу необоротних активів, утримуваних для продажу, за залишковою вартістю);
• Дт 672 Кт 712 – 1 800 грн (передано ОЗ учаснику);
• Дт 712 Кт 641 – 300 грн (нараховано ПЗ з ПДВ);
• Дт 712 Кт 791 – 1 500 грн (дохід від продажу віднесено на фінрезультати);
• Дт 943 Кт 286 – 1 500 грн (списана собівартість переданих ОЗ);
• Дт 791 Кт 943 – 1 500 грн (собівартість передачі списана на фінрезультати).

Але якщо ТОВ передаватиме ОЗ учаснику в поточному році, підстав для перегляду ліквідаційної вартості немає. Тому що, як зазначалося вище, ліквідаційна вартість може переглядатися тільки в кінці року, а не серед року. Про особливості бухгалтерського обліку і оподаткування при передачі таких замортизованих ОЗ учаснику ми писали тут.

Податок на прибуток

У разі перегляду ліквідаційної вартості на суму зменшення амортизації (Дт 13 Кт 746 – 1 500 грн) буде збільшено фінрезультат до оподаткування, який є основою для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток.

При передачі (продажу) ОЗ учаснику фінрезультат буде збільшено на 1 500 грн. і зменшено на цю саму суму. Тобто, в підсумку фінрезультат від цієї операції буде нульовий. Таким чином, вона не вплине на об’єкт оподаткування податком на прибуток.

ПДВ

У разі перегляду ліквідаційної вартості ОЗ буде передано учаснику на суму 1 800 грн, в т.ч. ПДВ 300 грн. Відповідно, на цю саму суму буде виписано податкову накладну. Якщо передача учаснику фізособі, ПН буде виписана на неплатника ПДВ.