Витрати на посадку нового лісу: як відобразити в бухобліку?

Зазначимо, що лише плодові сади і виноградники з 2018 року обліковуються у складі основних засобів (ОЗ). Про це ми зазначали тут. Що стосується обліку дерев у лісі (лісовий масив) та саджанців, то згідно з Додатком до П(С)БО 30 – такі активи є біологічними активами, а тому їх облік ведеться за П(С)БО 30.

Біологічний актив - тварина або рослина, яка в процесі біологічних перетворень здатна давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди.

Згідно з вже із згаданим Додатком до П(С)БО 30, до довгострокових біологічних активів відносяться дерева в лісі (лісовий масив), а до додаткових біологічних активів - саджанці.

Облік придбаних саджанців

Втім, якщо саджанці не відокремлені від ДБА, а самостійно придбані підприємством, то тоді вартість придбаних саджанців слід включати до витрат на вирощування незрілих ДБА.

До незрілих ДБА належать біологічні активи, які у звітному періоді ще не здатні давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи визначеної якості, зокрема, багаторічні насадження (сади, виноградники, ягідники тощо), що не досягли пори плодоношення (п. 3.2 Методрекомендацій №1315).

Усі витрати на вирощування й утримання таких ДБА обліковують спершу на рахунку 23, а далі з визначеною періодичністю (один раз на місяць, квартал чи рік – періодичність визначається наказом по підприємству) на підставі акту приймання довгострокових біологічних активів рослинництва (багаторічних насаджень) і передачі їх в експлуатацію (Сільгоспоблік, форма №ДБАСГ-1) (див. п. 3.1 Методрекомендацій №73) списують на субрахунок 165 "Незрілі довгострокові біологічні активи, які оцінюються за справедливою вартістю" чи 166 "Незрілі довгострокові біологічні активи, які оцінюються за первісною вартістю" транзитом через субрахунок 155 "Придбання (вирощування) довгострокових біологічних активів".

Таким чином, придбані саджанці слід спочатку оприбуткувати як запаси – на субрахунку 208 "Матеріали сільськогосподарського призначення".

На замітку!

На субрахунку 208 "Матеріали сільськогосподарського призначення" обліковуються мінеральні добрива, отрутохімікати для боротьби зі шкідниками й хворобами сільськогосподарських культур, біопрепарати, медикаменти, хімікати, що використовуються для боротьби з хворобами сільськогосподарських тварин. Тут також відображаються саджанці, насіння й корми (покупні й власного вирощування), що використовуються для висаджування, посіву та відгодівлі тварин безпосередньо в господарстві (Інструкція №291).

На дату їх висадки слід їх вартість, а також інші витрати, пов’язані із висадкою саджанців (у т. ч. зарплата з нарахуваннями працівників, послуги сторонніх організацій, добрива, загальновиробничі витрати), списати на витрати по вирощуванню незрілих ДБА – Дт 23 Кт 208, 66, 65, 208 (добрива, якщо вони потрібні), 63, 68, 91.

А потім, як зазначалося вище, на підставі акту такі витрати списуються на виникнення незрілого ДБА: Дт 155 Кт 23, Дт 165 (166) Кт 155.

Облік продажу лісу

Що стосується продажу вже вирощеного та зрубленого лісу – а це є сільськогосподарською продукцією згідно з Додатком до П(С)БО 30, зазначимо таке: відповідно до п. 20 П(С)БО 30 доходи від реалізації запасів - сільськогосподарської продукції та біологічних активів, оцінка яких здійснюється за справедливою вартістю за вирахуванням очікуваних витрат на місці продажу, визначаються відповідно до П(С)БО 15. При цьому собівартість реалізованих біологічних активів і сільськогосподарської продукції дорівнює вартості, за якою вони відображаються в обліку на дату реалізації.

Відповідно до п. 12 П(С)БО 30 сільськогосподарська продукція при її первісному визнанні оцінюється:

• або за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу;
• або за виробничою собівартістю відповідно до П(С)БО 16.

На замітку!

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються (п. 11 П(С)БО 16):

- прямі матеріальні витрати;

- прямі витрати на оплату праці;

- інші прямі витрати;

-змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати. Втім ЗВВ у сільгосппідприємствах не діляться на постійні та змінні (п. 2.21 Методрекомендацій №132). Це означає, що до виробничої собівартості включається вся сума загальновиробничих витрат.

Виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, яка реалізується, та вартість супутньої продукції в оцінці можливого її використання, що використовується на самому підприємстві. Наприклад, такою супутньою продукцією може бути пиломатеріали.

Особливості визначення собівартості окремих видів продукції рослинництва наведено в п. 8 Методрекомендацій №132.

Первісне визнання сільськогосподарської продукції відображається у тому звітному періоді, у якому вона відокремлена від біологічного активу. Сільськогосподарську продукцію після її первісного визнання оцінюють та відображають відповідно до П(С)БО  9 (п. 12 П(С)БО 30).

Тож операції із продажу відображаються в бухобліку в загальному порядку. Так, потрібно насамперед перевести ДБА до складу необоротних активів, утримуваних для продажу (Дт 286 Кт 16), а вже потім дохід від продажу – на субрахунку 712, собівартість – на субрахунку 943.

Таким чином, з огляду на все вищесказане, вважаємо, що витрати на посадку нового лісу (саджанців) є витратами на створення нових біологічних активів, і не є собівартістю готової продукції, зокрема, вирубаної частини лісу.