Як врахувати витрати сільгосппідприємства на модернізацію польових доріг?

Польова дорога – допоміжна автомобільна дорога, яка розглядається як додаток до існуючої магістральної дорожньої мережі. 

Польові дороги забезпечують:

• під`їзд до будь-якого поля і робочої ділянки; 
• стійкий зв`язок полів з магістральною дорожньою мережею, виробничими і господарськими центрами;
• зручності виконання технологічних процесів на полях і обслуговування техніки (Постанова від 12.04.2023 по справі 348/794/23).
• Автомобільна дорога - лінійний комплекс інженерних споруд, призначений для безперервного, безпечного та зручного руху транспортних засобів (ст. 1 Закону про автомобільні дороги).

Відповідно до наведеної умови у ТОВ є орендовані земельні ділянки під польовими дорогами та потенційні об’єкти оренди, які безпосередньо використовуються в його господарській діяльності.

Модернізація не передбачає поліпшення земель (меліорацію, осушення, іригаційні та інші роботи), і є поліпшенням саме об’єктів розташованих на земельних ділянках. Таке поліпшення призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від використання об'єкта оренди, зокрема швидкість транспортування необхідних матеріалів та готової продукції до поля та з поля і додатково - зменшення витрат пального при підвищенні якості дорожнього покриття і зменшення ремонтів авто та техніки. Тому таке поліпшення можна розглядати як «капітальні інвестиції у необоротні матеріальні активи»., що збільшують первісну (переоцінену) вартість), виготовлення,  придбання об'єктів матеріальних необоротних активів.

Відображення в обліку господарських операцій щодо обліку орендованих основних засобів регламентується НП(С)БО 14 та Методичними рекомендаціями №561. 

Об’єкт операційної оренди відображається на позабалансовому рахунку у орендаря (НПСБО 14).

Витрати орендаря на поліпшення об'єкта операційної оренди, що визнаються ним капітальними інвестиціями, відображаються орендарем за дебетом рахунку капітальних інвестицій. Такі витрати зараховуються до складу основних засобів як первісна вартість нового об'єкта, субрах. 117 «Інші необоротні матеріальні активи» (Методичні рекомендації №561).

Поліпшення з наступного місяця за місяцем введення в експлуатацію ОЗ після їх закінчення амортизуються. Термін амортизації обмежується терміном використання орендованого об’єкта (п. 23 - 24 НП(С)БО 7). Щодо вибору методу амортизації поліпшень орендованих основних засобів ми писали тут.

Якщо витрати орендаря відшкодовуються орендодавцем, то ця операція розглядається як реалізація, і вартість таких поліпшень переводитиметься з субрахунку 117 «Інші необоротні матеріальні активи» до дебету субрахунку 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу». Більш детально ми писали тут

 З земельними ділянками під польовими дорогами, що перебувають в оренді, все достатньо просто. Підприємство визнає витрати на модернізацію в обліку як поліпшення орендованих активів і на загальних підставах формує ПК з ПДВ за понесеними витратами.

Звертаємо увагу, що така модернізація має бути погоджена з орендодавцем.

Якщо ж підприємство вирішить не проводити модернізацію, а включить вартість ремонту доріг у витрати звітного періоду, то на нашу думку, їх можна обліковувати на рахунку 91 з подальшим розподілом на об’єкти калькуляції собівартості готової продукції. Щодо отриманого ефекту від таких витрат ми писали вище, зокрема це зменшення часу доставки запасів та готової продукції, зменшення витрат, що спричинені поганим станом доріг,  та інше.

Складніше питання з земельними ділянками під польовими дорогами, які не передані в оренду підприємству, тому що немає правових підстав проводити їх модернізацію. По суті при модернізації таких доріг підприємство надає послуги власнику таких земельних ділянок на безоплатній основі і в цьому випадку така операція буде ідентифікована як безоплатне постачання послуг в розумінні п. 185.1 ПКУ.

Тоді підприємству необхідно буде нарахувати ПЗ за такою операцією і понесені витрати будуть формувати собівартість наданої послуги. Докладніше про податкові наслідки з ПДВ при безоплатних передачах товарів чи послуг ми писали тут.

Якщо ж така операція буде ідентифікована не як безоплатна послуга, а як благодійна допомога для ОТГ, то це вже не буде операція з постачання послуг. в цьому випадку у зв’язку із використанням товарів, робіт, послуг у негосподарській діяльності, тобто для надання благодійної допомоги, необхідно буде нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ на підставі пп. «г» п. 198.5 ПКУ, за умови що такі послуги придбавалися благодійником та під час їх придбання було відображено податковий кредит. При цьому базою оподаткування за товарами/послугами буде вартість їх придбання (п. 189.1 ПКУ).