Расчитываем размер увеличения/уменьшения финасового результата финпредприятия

Вопрос: Предприятие имеет статус небанковского финансового предприятия, кредитует население. В бухучете формируется резерв в полном объеме и отображается проводкой Д-т 944 К-т 384. По редакции ст. 139.3 НКУ, действующей в 2015 г., в расходы можно было включить не более 10% дебитерской задолженности. В каком размере при расчете налога на прибыль увеличивается финрезультат до налогообложения (20%, согласно пп. 139.3.3.а)? В каком размере уменьшается финрезультат до налогообложения? Какими пунктами НКУ руководствоваться?

Ответ: За приписами пп. 139.3.1 ПКУ небанківські фінансові установи*, визнають для оподаткування резерв, сформований у зв'язку із знеціненням (зменшенням корисності) активів згідно з вимогами МСФЗ з урахуванням вимог пп. 139.3.2 - 139.3.4 ПКУ, в інших випадках** – працює пп. 139.3.5 ПКУ.

Використання резерву у зв'язку із припиненням визнання активу згідно з вимогами МСФЗ не змінює фінансовий результат до оподаткування, крім випадків, визначених пп. 139.3.3 та 139.3.4 ПКУ (пп. 139.3.2 ПКУ). Це означає, що коли протягом звітного періоду виникає безнадійна заборгованість, її списують на підставі попередньо нарахованого резерву сумнівних боргівза Дт 384 Кт 36, це жодним чином не впливає на фінрезультат, адже нарахування резерву на підставі проведення Дт 944 Кт 384 вже відбулося (при нарахуванні збільшуються витрати -  рах. 944, при використанні резерву, рахунок витрат уже не задіюється, а тому така операція на фінрезультат не впливає).

Норми пп. 139.3.3 ПКУ регламентують збільшення фінансового результату до оподаткування:

1) на перевищення розміру резерву станом на кінець податкового (звітного) періоду, над лімітом, який визначається як менша з двох величин:

а) 20 відсотків (на період з 1 січня 2015 року до 31 грудня 2015 року - 30 відсотків, на період з 1 січня 2016 року до 31 грудня 2016 року - 25 відсотків) сукупної балансової вартості активів, знецінення яких визнається шляхом формування резерву, збільшеної на суму резерву за такими активами згідно з даними фінансової звітності за звітний період (тобто обчислюємо суму заборгованості та сформованого для неї резерву за приписами бухобліку, множимо її на 30% - це буде та максимальна межа, вище якої не можна збільшувати фінрезультат до оподаткування);

б) величина кредитного ризику за активами, визначена на кінець звітного (податкового) періоду відповідно до вимог органу, що регулює діяльність банків, або органу, що регулює діяльність небанківських фінансових установ***.

Щодо перевищень резервів у попередніх звітних (податкових) періодах, то вони участі в коригуванні фінрезультату до оподаткування не беруть. 

2) на суму використання резерву для списання (відшкодування) активу, який не відповідає ознакам, визначеним пп. 14.1.11 ПКУ, крім суми, що списується за рахунок тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв'язку з перевищенням над лімітом (тобто, у разі використання резерву для списання активу, такий актив перевіряється на відповідність критеріям безнадійності, визначеним пп. 14.1.11 ПКУ, та у разі невідповідності здійснюється коригування фінансового результату до оподаткування у бік збільшення).

Водночас норми пп. 139.3.4 ПКУ регламентують зменшення фінрезультату до оподаткування: 

1) на суму списання активу, який відповідає ознакам, визначеним пп. 14.1.11 ПКУ, у розмірі, що відшкодовується за рахунок тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв'язку з перевищенням над лімітом;

2) на суму списання у попередніх звітних періодах активу, який у звітному періоді набув ознак, визначених підпунктом 14.1.11 ПКУ;

3) на суму зменшення витрат від розформування (зменшення) тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв'язку з перевищенням над лімітом;

4) на суму доходів (зменшення витрат) від погашення заборгованості, списаної за рахунок тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв'язку з перевищенням над лімітом.

Отже, ключовим питанням для зменшення фінрезультату на відповідні податкові різниці при списанні заборгованості фінансовими установами є перевірка кожної списаної заборгованості на предмет відповідності ознакам, приведеним у пп. 14.1.11 ПКУ.

Тобто використання резерву, сформованого за активом - кредитним портфелем, у зв'язку із припиненням визнання такого активу при списанні такого активу як безнадійного згідно з вимогами МСФЗ, але який не відповідає ознакам, визначеним пп. 14.1.11 ПКУ, збільшує фінансовий результат до оподаткування.

__________

* крім страхових компаній, недержавних пенсійних фондів, корпоративних інвестиційних фондів та адміністраторів недержавних пенсійних фондів.

** у тому числі за наданими зобов'язаннями з кредитування, гарантіями, поручительствами, акредитивами, акцептами, авалями

***  якщо орган, що регулює діяльність небанківських фінансових установ, не встановлює вимог до визначення кредитного ризику, ліміт визначається згідно з п. "а" пп. 139.3.3 ПКУ.